BFH Urteil vom 11.10.1983 - VII R 62/82

Leitsatz (amtlich)

1. Die Festsetzung des Branntweingrundpreises ist ein Verwaltungsakt in der Form der Allgemeinverfügung. Er steht zur Festsetzung des Branntweinübernahmegeldes im Verhältnis des Grundlagenbescheides zum Folgebescheid.

2. In Streitigkeiten über die Festsetzung des Branntweingrundpreises und des Branntweinübernahmegeldes ist der Finanzrechtsweg gegeben.

3. Zur Festsetzung des Branntweingrundpreises sind die Herstellungskosten auf der Grundlage der Wiederbeschaffungspreise für Gebäude zu ermitteln.

Normenkette

BranntwMonG §§ 63-65; BO § 213; FGO § 33 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2, § 100 Abs. 1 S. 1

Verfahrensgang

Hessisches FG

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betreibt eine landwirtschaftliche Kartoffelbrennerei. Die Beklagte und Revisionsklägerin (die Bundesmonopolverwaltung für Branntwein – BMonV –) setzte das Übernahmegeld für die von ihr übernommene Alkoholmenge herab. Dieser Berechnung wurde der Branntweingrundpreis in Höhe von 273,15 DM zugrunde gelegt, der in der Bekanntmachung der BMonV über die Jahresbrennrechte und die Übernahmepreise für Alkohol im Betriebsjahr 1980/81 vom 17. Dezember 1980 (Bundesanzeiger – BAnz – Nr. 8 vom 14. Januar 1981) festgesetzt war.

Das Finanzgericht (FG) hob die Branntweinübernahmebescheinigung hinsichtlich der Berechnung des Übernahmegeldes auf und gab der BMonV auf, das Übernahmegeld für die übernommene Alkoholmenge mit der Maßgabe neu festzusetzen, daß der der Übernahmepreisberechnung zugrunde zu legende Selbstkostenpreis auf der Grundlage des Neuwerts für Gebäude ermittelt werde und daß die ohne konkrete Ermittlungen festgesetzten pauschalen Abschläge für die geringere Wirtschaftlichkeit der Einrichtungen entfielen.

Zur Begründung seines Urteils führte das FG folgendes aus:

Grundlage für die angefochtene Berechnung des Übernahmegeldes sei die genannte Bekanntmachung der BMonV, nach der der Grundpreis für Branntwein aus Kartoffeln 273,15 DM betrage, während nach der vorläufigen, in der Vorbesprechung mit Vertretern der Kartoffelbrennereien am 14. Oktober 1980 bekanntgegebenen Berechnung ein Grundpreis von 287,65 DM bei einer 90 %igen Ausnutzung des regelmäßigen Brennrechts vorgesehen gewesen sei. In der Sitzung des Gewerbeausschusses habe der Vertreter des Bundesministers der Finanzen (BMF) darauf hingewiesen, daß zur Einsparung von Haushaltsmitteln eine Änderung der Berechnung der Übernahmepreise erforderlich sei. Damit alle Brennereien gleichmäßig betroffen würden, solle eine Änderung der Berechnung der Selbstkosten vorgenommen werden. Bei der daraufhin vorgenommenen Neuberechnung seien abweichend von der vorherigen Regelung in den Prüfungsrichtlinien u. a. die kalkulatorischen Abschreibungen und Zinsen auf Gebäude auf der Grundlage von Anschaffungspreisen oder Herstellungskosten errechnet worden.

Der in der Bekanntmachung der BMonV festgesetzte Grundpreis für Branntwein aus Kartoffeln entspreche nicht der Regelung in § 65 des Gesetzes über das Branntweinmonopol (BranntwMonG). Nach dem Gutachten des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 6. November 1956 V z D 2/56 S (BFHE 63, 409, BStBl III 1956, 356) decke sich der Herstellungsbegriff in § 65 BranntwMonG grundsätzlich mit dem betriebswirtschaftlichen Selbstkostenbegriff, der auch den Leitsätzen für die Preisermittlung auf Grund von Selbstkosten – LSP – (Anlage zur Verordnung PR Nr. 30/53 über die Preise bei öffentlichen Aufträgen vom 21. November 1953, BAnz Nr. 244 vom 18. Dezember 1953) zugrunde liege. Der BFH habe deshalb entschieden, daß bei der Ermittlung der Herstellungskosten nach § 65 BranntwMonG die in den LSP niedergelegten Erkenntnisse mit der Maßgabe anwendbar seien, daß die einzelnen Kostenelemente der Leitsätze eine der konkreten Aufgabenstellung angemessene Festlegung erführen. Auf dieser Grundlage seien seither die Übernahmepreisberechnungen durch die Verwaltung durchgeführt worden.

Auch die vom BMF angeordnete Neuberechnung der Selbstkosten stütze sich auf eine Bestimmung der LSP, die unter Nr. 38 für die Berechnung der kalkulatorischen Abschreibungen ein Wahlrecht vorsähen. Mit der Neuberechnung sei die Verwaltung von der Bewertung nach Nr. 38 Abs. 2 LSP auf die Bewertung nach Abs. 1 dieser Bestimmung übergegangen. Dieser Übergang sei in Anwendung der Nr. 38 LSP entgegen der vom BFH (Beschluß vom 14. Januar 1959 VII B 18/55 S, BFHE 68, 318, BStBl III 1959, 126) und im Schrifttum (Ritter in Zeitschrift für Zölle + Verbrauchsteuern – ZfZ – 1963, 48, 49) vertretenen Auffassungen, daß § 65 BranntwMonG lediglich auslegungsfähige und auslegungsbedürftige Gesetzesbegriffe enthalte, ohne der Verwaltung einen Ermessensspielraum oder einen Entscheidungsrahmen einzuräumen, in das Ermessen der Verwaltung gestellt. Die Verwaltung habe jedoch bei der Ausübung des Wahlrechts die Ermessensgrenzen nicht beachtet. Bei der Ausübung des Ermessens hätten nur monopolwirtschaftliche Erwägungen berücksichtigt werden dürfen. Die BMonV habe mit der Senkung der Übernahmepreise aber die Einsparung von Haushaltsmitteln angestrebt.

Die BMonV legte gegen das Urteil des FG Revision ein.

Sie beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben, soweit es ihre Verpflichtung betreffe, das Übernahmegeld mit der Maßgabe neu festzusetzen, daß der der Übernahmepreisberechnung zugrunde zu legende Selbstkostenpreis auf der Grundlage des Neuwerts für Gebäude zu ermitteln sei, und die Klage insoweit abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

I.

Das angefochtene Urteil ist dahin auszulegen, daß außer dem Bescheid über die Festsetzung des Übernahmegeldes in der Branntweinübernahmebescheinigung auch die Festsetzung des Grundpreises für Alkohol aus frischen Kartoffeln auf 273,15 DM in der Bekanntmachung der BMonV vom 17. Dezember 1980 (Abschn. B Teil I Buchst. A) aufgehoben worden ist.

1. Die Notwendigkeit zur Auslegung in diesem Sinne ergibt sich bereits aus der Entscheidung des FG, mit der die Verpflichtung des BMonV zur Neufestsetzung des Übernahmegeldes mit der Maßgabe ausgesprochen worden ist, u. a. den Selbstkostenpreis auf der Grundlage des Neuwerts der Gebäude zu ermitteln. Dieser Ausspruch läßt erkennen, daß das FG den in der genannten Bekanntmachung festgesetzten Branntweingrundpreis bei der erneuten Festsetzung des Übernahmegeldes nicht mehr angewandt wissen will. Dieses Ziel kann aber nur durch eine Aufhebung der Festsetzung des Branntweingrundpreises in der Bekanntmachung der BMonV erreicht werden; denn diese Festsetzung ist – neben der Festsetzung des Übernahmegeldes – ein selbständiger Verwaltungsakt in der Form einer Allgemeinverfügung (vgl. Beschluß des erkennenden Senats vom 14. Januar 1959 VII B 18/55 S, BFHE 68, 318, BStBl III 1959, 126). Sie ist eine behördliche Entscheidung zur Regelung eines Einzelfalles oder einer Mehrheit von Einzelfällen auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts mit unmittelbarer Rechtswirkung nach außen, die an einen nach allgemeinen Merkmalen bestimmten oder bestimmbaren Personenkreis gerichtet ist (vgl. §§ 18 der Abgabenordnung – AO 1977 –, 35 des Verwaltungsverfahrensgesetzes – VwVfG –).

Der Charakter der Einzelfallregelung ergibt sich daraus, daß durch die Festsetzung bestimmt wird, welcher Grundpreis der Berechnung des Übernahmepreises (§ 63 BranntwMonG) und des Übernahmegeldes (§ 213 der Brennereiordnung – BO –) für abgelieferten Branntwein (§ 58 BranntwMonG) in dem Betriebsjahr 1980/81 (§ 64 Satz 1 BranntwMonG) zugrunde zu legen ist. Darin liegt eine Gesetzesanwendung und nicht eine Rechtsetzung (vgl. BFHE 68, 318, BStBl III 1959, 126); denn die Festsetzung ergibt sich aus der Subsumtion der Ermittlungen über die Herstellungskosten in Kartoffelbrennereien unter die Regelung des § 65 BranntwMonG.

Zwar gilt die Festsetzung des Grundpreises für eine Vielzahl von Personen, die einen Anspruch auf Übernahmegeld erlangt haben, dessen Berechnung auf der Gundlage des Branntweingrundpreises nach § 65 BranntwMonG vorzunehmen ist. Dieser Personenkreis ist aber zumindest nach allgemeinen, d. h. nach sachlichen Merkmalen bestimmbar (vgl. Forsthoff, Lehrbuch des Verwaltungsrechts, 10. Aufl., S. 201). Die Festsetzung des Branntweingrundpreises gilt für die Inhaber von Eigenbrennereien (§ 24 BranntwMonG), die den in ihrer Brennerei hergestellten Branntwein abliefern (§§ 58, 63 BranntwMonG), soweit nicht ein besonderer Übernahmepreis wegen der Verarbeitung bestimmter Stoffe festgesetzt ist (§ 72 a BranntwMonG). Der Entscheidung des FG ist zu entnehmen, daß durch sie dem Klagebegehren entsprochen werden sollte, das darauf gerichtet ist, eine Neufestsetzung des Übernahmegeldes u. a. auf der Grundlage der Wiederbeschaffungspreise für Gebäude als Herstellungskosten zu erreichen.

2. Das FG ist zwar zutreffend davon ausgegangen, daß die angefochtene Festsetzung des Übernahmegeldes in der Branntweinübernahmebescheinigung ein Verwaltungsakt ist, der nach § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aufgehoben werden muß, um den Weg für eine Neufestsetzung des Übernahmgegeldes freizumachen. Die Festsetzung des Übernahmegeldes ist nämlich eine behördliche Entscheidung, die die Voraussetzungen des Verwaltungsakts (vgl. §§ 118 AO 1977, 35 VwVfG) erfüllt, und nicht eine Maßnahme privatrechtlicher Natur; denn das Übernahmegeld ist nach gesetzlich bestimmten Merkmalen zu berechnen (§§ 63 BranntwMonG, 213 BO), so daß für Maßnahmen privatrechtlicher Natur etwa wie beim Kauf kein Raum bleibt. Da aber die Festsetzung des Branntweinübernahmegeldes vom Branntweingrundpreis abhängig und dieser, wie dargelegt, durch einen besonderen Verwaltungsakt festgesetzt worden ist, stehen die Festsetzungen des Branntweingrundpreises und die des Übernahmegeldes im Verhältnis des Grundlagenbescheides zum Folgebescheid zueinander. Wegen dieses Verhältnisses ist zur Neufestsetzung des Übernahmegeldes auf der Grundlage eines geänderten Branntweingrundpreises entsprechend dem Klagebegehren auch eine Aufhebung der Festsetzung des Branntweingrundpreises in der Bekanntmachung der BMonV vom 17. Dezember 1980 erforderlich.

3. Da demnach die Entscheidung des FG die mit ihr angestrebte Wirkung, dem Klagebegehren zu entsprechen, nur entfalten kann, wenn auch die Festsetzung des Branntweingrundpreises als aufgehoben angesehen wird, ist das Urteil des FG so auszulegen, daß das mit diesem Urteil angestrebte Ziel auch erreicht wird.

a) Diese Auslegung hält sich im Rahmen der Entscheidung des FG. Die in dieser Entscheidung ausgesprochene Verpflichtung der BMonV, die Selbstkosten („Herstellungskosten”) auf der Grundlage des Neuwerts für Gebäude zu ermitteln, ergibt sich nach der Begründung des FG (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO) aus der Aufhebung der in der genannten Bekanntmachung der BMonV enthaltenen Festsetzung des Branntweingrundpreises, ohne daß es dazu eines besonderen Ausspruchs bedarf. Die Entscheidungsformel des FG ist deshalb lediglich dahin klarzustellen, wie sie nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO hätte lauten müssen, ohne daß an der Rechtsfolge, die sich aus der Entscheidung des FG ergibt, etwas geändert wird.

Insbesondere führt die Auslegung in dem dargelegten Sinne nicht dazu, daß die BMonV einen von dem Urteil des FG nicht gedeckten Nachteil erlitte. Um der vom FG getroffenen Entscheidung nachzukommen, kann sich die BMonV gegenüber dem Kläger nicht auf die Festsetzung des Branntweingrundpreises in der genannten Bekanntmachung berufen, da dieser Festsetzung im Verhältnis zwischen dem Kläger und der BMonV bereits durch die Entscheidung des FG jede Wirkung genommen ist.

b) Gegen die Auslegung der Vorentscheidung in dem Sinne, daß durch sie auch die Festsetzung des Branntweingrundpreises aufgehoben worden ist, spricht auch nicht, daß die Festsetzung des Branntweingrundpreises ein Verwaltungsakt in der Form der Allgemeinverfügung ist und als solcher nicht nur gegenüber dem Kläger Wirkungen entfaltet, solange und soweit er fortbesteht. Auch die Wirkung der Aufhebung einer Allgemeinverfügung beschränkt sich auf die Beteiligten am Rechtsstreit, ohne daß diese Beschränkung besonders ausgesprochen werden muß (vgl. Beschluß des Bayerischen Verwaltungsgerichtshofs vom 20. Februar 1979 8 Cs 209/79, Die Öffentliche Verwaltung – DÖV – 1979, 527). Die Anrufung des Gerichts wegen der Aufhebung eines Verwaltungsakts führt nur zu einer Klärung der Rechtslage zwischen den Beteiligten am Rechtsstreit. Wegen dieser Wirkung ist es auch ohne Bedeutung, ob die Allgemeinverfügung als eine Vielzahl inhaltsgleicher Verwaltungsakte anzusehen ist (vgl. dazu Eyermann/Fröhler, Verwaltungsgerichtsordnung, Kommentar, 8. Aufl., § 42 Rdnr. 32) und ob die Wirkungen der Aufhebung auch aus diesem Grunde nicht über das Verhältnis zwischen den Verfahrensbeteiligten hinausgehen.

II.

Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß über die Rechtmäßigkeit der Festsetzungen des Übernahmegeldes und des Branntweingrundpreises im finanzgerichtlichen Verfahren zu entscheiden ist. Diese Festsetzungen stehen nach § 33 Abs. 2 Satz 1 2. Halbsatz FGO den Abgabenangelegenheiten i. S. des § 33 Abs. 1 Nr. 1 FGO gleich. Sie sind Angelegenheiten der Verwaltung des Branntweinmonopols (vgl. BFHE 68, 318, BStBl III 1959, 126). Das gilt zunächst für die Festsetzung des Branntweingrundpreises und deren Bekanntmachung (§ 64 BranntwMonG).

Das Übernahmegeld wird – als Gegenleistung – für den abgelieferten Branntwein gezahlt; seine Höhe wird aus dem Übernahmepreis und aus der bei der Abnahme des abgelieferten Branntweins festgestellten Weingeistmenge berechnet (§ 213 BO). Auch die Übernahme des im Monopolgebiet hergestellten Branntweins aus den Brennereien ist eine Angelegenheit des Branntweinmonopols (§ 1 BranntwMonG). Zur Übernahme in diesem Sinne gehört die Festsetzung des Übernahmegeldes auf der Grundlage des Übernahmepreises (§§ 63 BranntwMonG, 213 BO).

III.

Die Aufhebung der Festsetzungen des Branntweingrundpreises und des Übernahmegeldes ist rechtlich nicht zu beanstanden.

1. Die Aufhebung der Festsetzung des Branntweingrundpreises ist nicht deshalb rechtsfehlerhaft, weil der Kläger nicht ausdrücklich deren Aufhebung beantragt hat.

Um über die Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsakts entscheiden zu können, muß zwar der angefochtene Verwaltungsakt bezeichnet werden (§ 65 Abs. 1 Satz 1 FGO); darüber hinaus muß das Klagebegehren erkennbar sein, durch welches die Grenzen der gerichtlichen Entscheidung bestimmt werden (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO). Ein förmlicher Antrag ist dazu aber nicht erforderlich (vgl. Gräber, Finanzgerichtsordnung, § 65 Anm. 4). Es reicht vielmehr aus, daß das Begehren durch Auslegung ermittelt werden kann (Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 65 FGO Rdnr. 4).

Nach den Ausführungen des FG sind diese Erfordernisse dem Vorbringen des Klägers zu entnehmen. Danach hat der Kläger im finanzgerichtlichen Verfahren geltend gemacht, daß er den Übernahmepreis für rechtswidrig halte, da der Branntweingrundpreis auf der Grundlage der Wiederbeschaffungspreise hätte ermittelt werden müssen. Darin kommt zum Ausdruck, daß der Kläger sich mit der Klage – auch – gegen die Festsetzung des Branntweingrundpreises und dessen Berücksichtigung bei der Festsetzung des Übernahmepreises und des Übernahmegeldes gewandt hat und daß er den Fortbestand der Festsetzung des Branntweingrundpreises als Grundlage der Festsetzung des Übernahmegeldes nicht für gerechtfertigt hält. Daraus kann die Bezeichnung der Festsetzung des Branntweingrundpreises als Verwaltungsakt und das Begehren des Klägers entnommen werden, daß dieser Verwaltungsakt aufgehoben werden soll.

2. Die Festsetzung des Branntweingrundpreises konnte – auch im Hinblick auf § 44 Abs. 1 FGO – unmittelbar durch Klage angefochten werden, da gegen diese Festsetzung – ebenso wie gegen die des Übernahmegeldes – ein außergerichtlicher Rechtsbehelf nicht gegeben ist. Das folgt aus § 349 Abs. 3 Nr. 1 AO 1977. Aus § 347 AO 1977 ist zu entnehmen, daß diese Vorschrift auf die Festsetzung des Branntweingrundpreises – und auf die des Übernahmegeldes – anzuwenden ist, da sie – wie die Festsetzung des Übernahmegeldes – eine Angelegenheit der BMonV ist (§ 64 Satz 1 BranntwMonG), die nach § 347 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 2 AO 1977 den Abgabenangelegenheiten i. S. des § 347 AO 1977 gleichsteht.

3. Die am 19. Januar 1981 beim FG eingegangene Klage ist auch hinsichtlich der Festsetzung des Branntweingrundpreises fristgerecht erhoben worden. Auf die Wahrung der Klagefrist nach § 47 FGO kommt es nicht an, da die Bekanntmachung der Festsetzung des Grundpreises am 14. Januar 1981 nicht mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen war (§ 55 Abs. 1 FGO). Die Jahresfrist (§ 55 Abs. 2 FGO) ist gewahrt.

4. Nach den Feststellungen des FG sind die Festsetzung des Branntweingrundpreises und infolgedessen auch die des Übernahmegeldes rechtswidrig.

a) Die Rechtswidrigkeit der Festsetzung des Branntweingrundpreises ergibt sich daraus, daß die BMonV zur Ermittlung der Herstellungskosten i. S. des § 65 BranntwMonG bei der Berücksichtigung der Abschreibungsbeträge für Gebäude von Anschaffungs- oder Herstellkosten im Sinne der Regelung in Nr. 38 Abs. 1 LSP ausgegangen ist. Dazu war die BMonV nicht befugt. Sie hätte – wie in der Vergangenheit bei kalkulatorischen Abschreibungen schlechthin und wie gegenwärtig noch bei der kalkulatorischen Abschreibung hinsichtlich der Einrichtungsgegenstände – von Wiederbeschaffungspreisen ausgehen müssen.

aa) Das FG ist in Anlehnung an das Gutachten des erkennenden Senats vom 6. November 1956 (BFHE 63, 409, BStBl III 1956, 356) zutreffend davon ausgegangen, daß der Begriff der Herstellungskosten i. S. des § 65 BranntwMonG – abgesehen von den vom erkennenden Senat in dem Gutachten aufgezeigten Besonderheiten, die für den Streitfall unerheblich sind – als gleichbedeutend mit dem Begriff der Selbstkosten, wie er in den LSP verwendet wird, angesehen werden kann. Wie der erkennende Senat ebenfalls schon in dem Gutachten zum Ausdruck gebracht hat, rechnen die in den Nrn. 37 bis 42 LSP behandelten Anlageabschreibungen zu den Herstellungskosten. Der Begriff der Herstellungskosten läßt allerdings, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, für sich allein nicht erkennen, ob zur Ermittlung der Herstellungskosten die Anlageabschreibungen auf der Grundlage der Anschaffungs- oder Herstellkosten oder nach Maßgabe von Wiederbeschaffungspreisen vorzunehmen sind.

bb) Dem FG kann nicht in der Auffassung gefolgt werden, daß die Wahl der Grundlage für die Anlageabschreibungen in das Ermessen der Verwaltung gestellt sei. Der Begriff der Herstellungskosten in § 65 BranntwMonG ist ein Rechtsbegriff, dessen Anwendung durch die Verwaltung in vollem Umfang gerichtlich nachgeprüft werden kann. Den Regelungen in Nr. 38 LSP kann eine Befugnis der Verwaltung zur Wahl der Abschreibungsgrundlage nach ihrem Ermessen schon deshalb nicht entnommen werden, weil diese Regelungen nicht geeignet sind, den Inhalt des § 65 BranntwMonG zu ergänzen oder gar zu ändern. Der Inhalt dieser Vorschrift ist unabhängig von den die Abschreibungen von Anlagegütern betreffenden Bestimmungen in Nr. 38 LSP zu ermitteln. Diese Regelungen können nur im Rahmen des § 65 BranntwMonG berücksichtigt werden.

Das hat der erkennende Senat bereits in seinem Gutachten in BFHE 63, 409, BStBl III 1956, 356 zum Ausdruck gebracht, indem er zwar zunächst dargelegt hat, daß die BMonV an die Regelungen in den LSP nicht gebunden sei, dann aber bemerkt hat, es bestünden „keine Bedenken, die in den Leitsätzen niedergelegten Erkenntnisse zu berücksichtigen, soweit das mit den hier in Betracht kommenden monopolrechtlichen Verhältnissen vereinbar” sei. In diesem Zusammenhang hat der Senat die Regelungen über die Anlageabschreibungen zwar ausdrücklich angesprochen. Diesen Ausführungen kann jedoch nicht entnommen werden, daß jene Regelungen in Ergänzung des § 65 BranntwMonG oder auch nur zur Auslegung des Begriffs der Herstellungskosten zu berücksichtigen sind. Das Gutachten kam zu dem Ergebnis, es begegne „keinen Bedenken, die Anlageabschreibungen, die die Nrn. 37–42 LSP behandeln, als Bestandteile der Herstellungskosten nach § 65 BranntwMonG einzubeziehen”. Diese Ausführungen zeigen, daß die in den LSP behandelten Anlageabschreibungen bei der Ermittlung der Herstellungskosten berücksichtigt werden können, enthalten aber keine Äußerung dahin, daß die Anlageabschreibungen unter Anwendung der Regelungen in den LSP berücksichtigt werden müßten.

cc) Der Auffassung der BMonV und des BMF, die LSP seien bei der Auslegung des § 65 BranntwMonG als „gleichrangiges materielles Recht” zu beachten, steht entgegen, daß sie, wie der erkennende Senat bereits in dem genannten Gutachten näher dargelegt hat, für die Ermittlung des Branntweingrundpreises nicht bindend sind.

dd) Zur Entscheidung über die Frage, ob zur Ermittlung der Herstellungskosten i. S. des § 65 BranntwMonG die Anlageabschreibung auf der Grundlage der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder nach Maßgabe der Wiederbeschaffungspreise vorzunehmen ist, sind, da der gesetzliche Ausdruck der Herstellungskosten nicht eindeutig ist, Sinn und Zweck der Regelung in § 65 BranntwMonG sowie der Normzusammenhang, in dem diese Vorschrift steht, zu berücksichtigen.

Nach § 65 BranntwMonG dienen die darin umschriebenen Herstellungskosten der Bemessung des Branntweingrundpreises. Zweck des Branntweingrundpreises ist es, eine Deckung der Herstellungskosten i. S. des § 65 BranntwMonG – in gutgeleiteten Kartoffelbrennereien mit einer bestimmten durchschnittlichen Jahreserzeugung – zu bewirken. Die Ermittlung der Herstellungskosten muß demnach in einer Weise vorgenommen werden, die gewährleistet, daß die in § 65 BranntwMonG bestimmte Kostendeckung erreicht wird. Für die Entscheidung über die Grundlage der Anlageabschreibungen ist danach maßgebend, ob das Ziel der Kostendeckung schon erreicht werden kann, wenn die Anlageabschreibungen auf der Grundlage der Anschaffungs- oder Herstellkosten vorgenommen werden, oder ob dazu eine Abschreibung nach Wiederbeschaffungspreisen erforderlich ist. Diese Frage ist in erster Linie nach monopolrechtlichen Gesichtspunkten zu beurteilen.

Maßgebende Erkenntnisse für die Entscheidung ergeben sich aus den Regelungen über die Branntweinherstellung und die Ablieferung des hergestellten Branntweins durch das BranntwMonG.

Dabei ist zunächst zu berücksichtigen, daß die Herstellung von Branntwein – in Eigenbrennereien, zu denen auch die landwirtschaftlichen Brennereien und folglich auch die für die Anwendung des § 65 BranntwMonG maßgebenden Kartoffelbrennereien gehören (vgl. §§ 20, 24, 25 BranntwMonG) – „der erwerbswirtschaftlichen Betätigung des einzelnen grundsätzlich zugänglich” ist (vgl. Beschluß des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 22. Mai 1962 1 BvR 301, 302/59, BVerfGE 14, 105, 111).

Aus § 58 BranntwMonG ergibt sich jedoch, daß der in Eigenbrennereien hergestellte Branntwein grundsätzlich an die BMonV abzuliefern ist. Der Abliefernde erhält für den abgelieferten Branntwein ein Entgelt nach dem von der BMonV festgesetzten Übernahmepreis (§§ 58, 63 Abs. 1, § 64 Satz 1 BranntwMonG). Die Höhe des Übernahmepreises ist u. a. davon abhängig, ob der Branntwein innerhalb oder außerhalb eines Brennrechts hergestellt worden ist (vgl. §§ 68, 74 BranntwMonG). Der Übernahmepreis für Branntwein, der außerhalb eines Brennrechts hergestellt worden ist, ist ungünstiger als der Übernahmepreis für innerhalb eines Brennrechts hergestellten Branntwein (vgl. § 68 BranntwMonG).

Indem das Brennrecht den Übernahmepreis beeinflußt, wirkt es sich als gesetzliches Mittel zur Steuerung der Branntweinerzeugung (vgl. BVerfGE 14, 105, 112) in der Weise aus, daß es zur Herstellung von Branntwein im Rahmen eines Brennrechts anreizt und von der Herstellung von Branntwein außerhalb des Brennrechts abhält.

Auf die für die Anwendung des § 65 BranntwMonG in Betracht kommenden Kartoffelbrennereien hat der Anreiz des Brennrechts zum Herstellen von Branntwein – wie auf alle anderen landwirtschaftlichen Brennereien – noch besondere Auswirkungen, die sich daraus ergeben, daß die landwirtschaftlichen Brennereien mit einem landwirtschaftlichen Betrieb verbunden sein müssen. Schon dieses Erfordernis bedingt im Hinblick auf den Kreislauf zwischen der Schlempe- und Düngerverwertung sowie der Bodennutzung und der Wechselwirkung zwischen der Viehhaltung und der Branntweinherstellung, daß der Betrieb einer landwirtschaftlichen Brennerei der Stützung der Landwirtschaft dienen soll (vgl. Kaiser in Die Branntweinwirtschaft – BranntwW – 1957, 85; Stellungnahme der Arbeitsgemeinschaft der Deutschen Spiritusindustrie und der Arbeitsgemeinschaft Chemische Industrie in BranntwW 1950, 35; Lottner in ZfZ 1950, 68, 89, 90). Das kommt auch noch darin zum Ausdruck, daß der Nutzen für den landwirtschaftlichen Betrieb, der sich aus der Schlempeverfütterung ergibt, bei der Ermittlung der Herstellungskosten i. S. des § 65 BranntwMonG nicht zu berücksichtigen ist (§ 65 Satz 1 BranntwMonG), so daß dieser Nutzen dem Inhaber einer landwirtschaftlichen Brennerei zusätzlich zur Kostendeckung mit Hilfe des Grundpreises verbleibt.

Die Branntweinherstellung in landwirtschaftlichen Brennereien im Rahmen des Brennrechts ist danach auf Dauer angelegt. Eine andere Betrachtungsweise wäre mit dem BranntwMonG in der gegenwärtigen Fassung nicht vereinbar, da sie den Besonderheiten nicht Rechnung trüge, die sich aus den aufgezeigten Wechselwirkungen zwischen dem Betrieb der Brennerei und dem mit der Brennerei verbundenen Landwirtschaftsbetrieb ergeben, und insbesondere dem Ziel der Stützung der Landwirtschaft nicht gerecht würde. Zur dauerhaften Einstellung auf den Brennereibetrieb gehört, daß die Brennereianlagen und damit auch die Brennereigebäude mit dem Ziel der Substanzerhaltung so unterhalten werden, daß die Wechselwirkungen zwischen der Branntweinherstellung und dem Landwirtschaftsbetrieb nicht gestört oder gar unterbunden werden.

Um die zur Substanzerhaltung notwendigen Maßnahmen auch tatsächlich durchführen zu können, ist die Schaffung einer entsprechenden finanziellen Grundlage erforderlich. Mit diesem Ziel unvereinbar wäre eine Auslegung des Begriffs „Herstellungskosten” i. S. des § 65 BranntwMonG dahin, daß Anlageabschreibungen als Teil der Herstellungskosten nur auf der Basis der historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorgenommen werden dürften. Die Betriebe erhielten auf dieser Basis lediglich ihre ursprünglichen Aufwendungen zurückerstattet. Bei langfristig steigenden Preisen wären sie also nicht in der Lage, mit Hilfe der Abschreibungen ausreichende finanzielle Mittel in dem Umfang zu erlangen, der erforderlich wäre, um den Betrieb mit der gleichen Funktion und der gleichen Leistungsfähigkeit auf Dauer zu erhalten. Die Anlageabschreibungen auf dieser Basis müßten also langfristig dazu führen, daß das Ziel des § 65 BranntwMonG, den Brennereiinhabern auf Dauer die Aufrechterhaltung ihrer Betriebe ohne Substanzverlust zu ermöglichen, nicht gewährleistet wäre. Dieses Ziel kann allein mit Hilfe von Anlageabschreibungen auf der Basis von Wiederbeschaffungspreisen erreicht werden. Nur eine entsprechende Auslegung des Begriffs „Herstellungskosten” wird daher dem Sinn und Zweck des § 85 BranntwMonG gerecht.

b) Diesem Auslegungsergebnis kann nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, daß etwa einkommensteuerrechtlich laufende Absetzungen für Abnutzung (AfA) nach Maßgabe von Wiederbeschaffungspreisen nicht zulässig sind (§ 7 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG –; vgl. dazu BFH-Urteil vom 17. Januar 1980 IV R 156/77, BFHE 130, 258, BStBl II 1980, 434). Denn die bilanzrechtlichen Vorschriften (vgl. auch § 153 des Aktiengesetzes – AktG –) dienen den besonderen Zwecken der handels- und steuerrechtlichen Gewinnermittlung. Diese wiederum beruht auf dem sog. Anschaffungskostengrundsatz als einem Ausfluß des Realisationsprinzips, welches einen handelsrechtlichen Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung darstellt. An die hiernach vorgegebene bilanzrechtliche Bewertung der Wirtschaftsgüter knüpft bei Gegenständen des Anlagevermögens nach den zwingenden gesetzlichen Vorschriften die Bemessung der AfA an. Die bilanzielle AfA dient dazu, die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Nutzungsdauer zu verteilen. Diese Verteilungsabschreibung verfolgt keine betriebswirtschaftlichen Zwecke etwa im Sinne einer Ansammlung von Mitteln für künftige Wiederbeschaffung (vgl. Schmidt/Drenseck, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 2. Aufl., 1983, Anm. 1 b zu § 7). Die Vorschriften des geltenden Bilanzrechts bezwecken somit lediglich eine nominelle Kapitalerhaltung, keine reale Substanzerhaltung (vgl. Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 4. Aufl., 1983 S. 28, 104, 122 ff.). Daher ist die Funktion der bilanziellen Abschreibungen eine andere als die der hier in Rede stehenden kalkulatorischen Abschreibungen, welche der Preisbemessung dienen und die deshalb Raum lassen für die Berücksichtigung von inzwischen eingetretenen Preissteigerungen (vgl. Nr. 38 Abs. 2 LSP). Der Vorschrift des § 65 BranntwMonG ist, wie sich aus den Ausführungen zu a) ergibt, der Gedanke der realen Substanzerhaltung immanent. Deshalb muß, solange die Vorschrift nicht geändert ist, bei der Bemessung der kalkulatorischen Abschreibungen auf Brennereianlagen im Rahmen der Festsetzung der Branntweingrundpreise von Wiederbeschaffungspreisen ausgegangen werden. Dies gilt nicht nur für die Brennereieinrichtungen im Hinblick auf deren kürzere Nutzungsdauer – insoweit besteht kein Streit –, sondern auch für Betriebsgebäude.

c) Angesichts dieser Gesetzeslage können monopolwirtschaftliche Gesichtspunkte, besonders die Verschlechterung der Absatzlage für Branntwein infolge der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) – Beseitigung des Einfuhrmonopols nach den Urteilen vom 17. Februar 1976 Rs. 45/75 und Rs. 91/75 (EuGHE 1976, 181, 217) – und Kostensteigerungen der BMonV, bei der Entscheidung über die Rechtmäßigkeit der Festsetzung des Branntweingrundpreises nicht berücksichtigt werden. Nach den §§ 64, 65 BranntwMonG dürfen für die Festsetzung des Branntweingrundpreises nur Umstände berücksichtigt werden, die die Brennereien betreffen. Für die Berücksichtigung monopolwirtschaftlicher Gesichtspunkte bieten diese Vorschriften keinen Raum. Eine Berücksichtigung monopolwirtschaftlicher Interessen würde über die Grenzen der Auslegung der Vorschriften des Branntweinmonopolrechts hinausgehen.

Sie erscheint auch deshalb nicht gerechtfertigt, weil der Gesetzgeber bei der Änderung des § 65 BranntwMonG durch Art. 14 Nr. 5 des Subventionsabbaugesetzes vom 26. Juni 1981 – SubvAbG – (BGBl I 1981, 537) nicht zu erkennen gegeben hat, daß mit Rücksicht auf die Auswirkungen der Rechtsprechung des EuGH nunmehr bei der Festsetzung des Branntweingrundpreises auch monopolwirtschaftliche Interessen der BMonV zu wahren seien. Vielmehr spricht insbesondere die Einführung des § 72 b in das BranntwMonG durch Art. 14 Nr. 7 SubvAbG dafür, daß das Kostendeckungsprinzip grundsätzlich weiterhin den Vorrang vor der Wahrung monopolwirtschaftlicher Interessen der BMonV haben soll. Das wird auch durch die Begründung zu Art. 1 Nr. 17 des Entwurfs eines Gesetzes zur Änderung des Gesetzes über das Branntweinmonopol (BTDrucks 8/2319), der zur Einfügung des § 72 a in das BranntwMonG durch das Gesetz zur Änderung des Gesetzes über das Branntweinmonopol vom 13. November 1979 (BGBl I, 1937) geführt hat, bestätigt. In ihr kommt zum Ausdruck, daß durch die Verhinderung überhöhter Übernahmepreise das Kostendeckungsprinzip selbst grundsätzlich nicht angetastet werden sollte.

d) Für die Auslegung des § 65 BranntwMonG ist deshalb auch die Frage ohne Bedeutung, wie lange noch mit dem Fortbestand des Branntweinmonopols gerechnet werden kann. Solange die Vorschriften des BranntwMonG erkennen lassen, daß die Förderung der Landwirtschaft durch die Herstellung von Branntwein in der aufgezeigten Weise fortbestehen soll und die Bemessung des Branntweingrundpreises auf die Deckung der dazu erforderlichen Kosten auszurichten ist, können Zweifel an einem Fortbestand des Monopols von Rechts wegen nicht durchgreifen.

e) Schließlich wäre das Ziel, die Ablieferung von Branntwein an die BMonV zu drosseln und den Anreiz der Branntweinherstellung zu diesem Zweck zu mindern, aus einem weiteren Grunde nicht geeignet, die Rechtsfrage der Kostendeckung i. S. des § 65 BranntwMonG anders zu beurteilen. Denn nach der Systematik des BranntwMonG ist als Mittel zur Steuerung der Branntweinherstellung und damit auch der Ablieferung des hergestellten Branntweins an die BMonV die Gestaltung des Jahresbrennrechts nach § 40 BranntwMonG in Verbindung mit dem Überbrandabzug (§ 74 BranntwMonG) vorgesehen (vgl. BVerfGE 14, 105, 112).

IV.

Die Änderung der Entscheidungsformel des FG dient lediglich der Klarstellung (siehe oben I.3.a).

Fundstellen

Haufe-Index 510582

BFHE 1984, 450