BFH Urteil vom 10.05.1977 - VII R 69/76

Leitsatz (amtlich)

1. Lehnt die Steuerberaterkammer durch Verwaltungsakt die Anrechnung des Grundwehrdienstes ab und beschließt sie gleichzeitig, den Steuerbevollmächtigten erst nach Ablauf einer 6jährigen Tätigkeit für ein Seminar vorzumerken, dann hat der Steuerbevollmächtigte wegen des drohenden Verlustes seiner Rechte durch Zeitablauf ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung, ob der Grundwehrdienst anzuerkennen ist. Eine auf solche besondere Gründe gestützte vorbeugende Feststellungsklage ist zulässig (Fortführung der Rechtsprechung des Senats, BFHE 109, 4).

2. Die im Anschluß an das gem. § 157 Abs. 1 Nr. 2 StBerG durchgeführte Seminar abzulegende mündliche Prüfung ist eine weiterführende Prüfung i. S. des § 13 Abs. 1 ArbPlSchG.

2. Die Zeit des Grundwehrdienstes ist gem. § 13 Abs. 1 ArbPlSchG jedenfalls dann auf die 6jährige hauptberufliche Berufsausübung als Steuerbevollmächtigter i. S. des § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG anzurechnen, wenn dieser nach Bestellung zum Steuerbevollmächtigten als Angestellter gem. § 58 StBerG tätig war.

Normenkette

FGO § 41; StBerG § 157 Abs. 1 Nr. 1; ArbPlSchG § 13 Abs. 1

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, zu welchem Zeitpunkt der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erstmals an dem in § 157 Abs. 1 Nr. 2 StBerG vorgesehenen Seminar teilnehmen kann.

Der Kläger leistete nach erfolgreichem Realschulabschluß bei der Firma K eine dreijährige Lehrzeit als Industriekaufmann ab. In der Zeit vom 1. Juli 1963 bis 31. Dezember 1964 leistete er seinen Grundwehrdienst bei der Bundeswehr. Vom 1. April 1966 bis zum 11. Juli 1968 studierte er an der Wirtschaftsakademie B mit dem Abschluß "Betriebswirt grad.". Danach war er vom 1. September 1968 bis 31. Dezember 1968 bei der Firma H auf dem Arbeitsgebiet Rechnungswesen/Kostenrechnung und vom 1. Januar 1969 bis zum 30. Januar 1973 als Steuer- und Revisionsassistent bei der Wirtschaftsprüfer- und Steuerberatersozietät Dr. A beschäftigt. Am 31. Januar 1973 wurde er durch die OFD zum Steuerbevollmächtigten bestellt. Seit dem 1. Februar 1973 ist er bei der vorstehend genannten Sozietät als Angestellter gemäß § 58 StBerG beschäftigt.

Im Oktober 1975 meldete sich der Kläger bei der Beklagten und Revisionsklägerin (Steuerberaterkammer) für die Teilnahme am Seminar und an der mündlichen Prüfung gemäß § 157 StBerG an und beantragte, ihn für das erste nach dem 31. Juli 1977 beginnende Seminar vorzumerken. Mit Bescheid vom 5. Januar 1976 wies die Steuerberaterkammer diesen Antrag zurück und beschloß, den Kläger erst für ein Seminar vorzumerken, das nach dem 31. Januar 1979 stattfindet. Sie begründete dies damit, daß der Kläger seinen Beruf als Steuerbevollmächtigter noch nicht sechs Jahre ausgeübt habe. Die am 31. Januar 1973 beginnende Frist ende erst am 31. Januar 1979. Die Zeit des Grundwehrdienstes könne auf die Sechsjahresfrist nicht angerechnet werden. Nach § 13 des Gesetzes über den Schutz des Arbeitsplatzes bei Einberufung zum Wehrdienst i. d. F. vom 21. Mai 1968 (BGBl I, 551) - ArbPlSchG - werde die Zeit des Grundwehrdienstes auf solche Zeiten angerechnet, die nach erfolgter Lehrabschlußprüfung bei der Zulassung zu weiterführenden Prüfungen im Beruf nachzuweisen seien. Bei der Zulassung zur Steuerbevollmächtigtenprüfung hätte diese Zeit berücksichtigt werden können. Eine Anrechnung auf die Frist des § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG käme nur dann in Betracht, wenn der Kläger in dieser Zeit seinen Grundwehrdienst geleistet hätte.

Seine hiergegen erhobene Klage begründete der Kläger damit, daß ihm durch die Ableistung des Grundwehrdienstes keinerlei berufliche Nachteile entstehen dürften. Er müsse so gestellt werden, als ob er keinen Grundwehrdienst geleistet hätte.

Der Kläger beantragte, die Steuerberaterkammer zu verpflichten, ihn zum frühestmöglichen Zeitpunkt nach dem 31. Juli 1977 zum Seminar zuzulassen, hilfsweise, festzustellen, daß die Steuerberaterkammer verpflichtet ist, ihn zum frühestmöglichen Termin nach dem 31. Juli 1977 zuzulassen.

Das Niedersächsische FG wies die Klage zum Verpflichtungsbegehren mit Urteil vom 14. April 1976 IV 16/76 (EFG 1976, 527) ab und gab dem Hilfsantrag statt. Es stellte durch Feststellungsurteil fest, daß die Steuerberaterkammer verpflichtet sei, dem Kläger nach Fortführung seiner hauptberuflichen Tätigkeit als Steuerbevollmächtigter bis zum 30. November 1977 die Teilnahme am ersten nach diesem Zeitpunkt stattfindenden Seminar zu ermöglichen.

Das FG sah das Feststellungsbegehren als zulässig an. Zur Begründung führte es aus, daß der Kläger seine Rechte zur Zeit nicht durch eine Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen könne, weil er nach seinem eigenen Vortrag, was die Sechsjahresfrist betreffe, die Voraussetzungen für die Teilnahme am Seminar frühestens am 31. Juli 1977 erfülle. Im Gegensatz zur Auffassung von Tipke-Kruse, Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 7. Aufl., § 41 FGO, Anm. 4, und zum Urteil des BFH vom 1. Februar 1973 IV R 1/72 (BFHE 108, 517, BStBl II 1973, 533) bestehe aber für das Feststellungsbegehren ein Rechtsschutzbedürfnis. Nach dem Urteil des VII. Senats des BFH vom 27. Februar 1973 VII R 100/70 (BFHE 109, 4, BStBl II 1973, 536) und auch nach der Literatur und Rechtsprechung zu § 43 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) schließe eine in Zukunft mögliche Gestaltungs- oder Leistungsklage die Feststellungsklage nicht unbedingt aus. Allerdings sei dann das Interesse des Klägers an der alsbaldigen Feststellung besonders sorgfältig zu prüfen. Bei Ablehnung der Feststellungsklage als unzulässig wäre der Kläger darauf angewiesen, nach Erfüllung der zeitgebundenen Voraussetzungen des § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG am 31. Juli 1977 nochmals einen Antrag auf Teilnahme am Seminar zu stellen und nach einem ablehnenden Bescheid der Steuerberaterkammer Klage zu erheben. Im Falle der Einlegung der Revision gegen ein stattgebendes finanzgerichtliches Urteil würden wahrscheinlich mehr als 18 Monate bis zur Entscheidung in der Revisionsinstanz vergehen. Ein zu diesem Zeitpunkt stattgebendes Urteil wäre für den Kläger wertlos, da er unstreitig nach dem 31. Januar 1979 zum Seminar zugelassen werde.

Zur Sache führte das FG aus, aus dem Wortlaut des § 13 Abs. 1 ArbPlSchG ergebe sich, daß der anrechenbare Wehrdienst nicht in der Bewährungszeit abgeleistet werden müsse. Im Gegensatz zu §§ 6, 9 und 12 bestehe bei § 13 ArbPlSchG kein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Ableisten des Wehrdienstes und der Berufsausübung. Mit dieser Vorschrift sollten generell zeitliche Nachteile, die durch die Ableistung des Wehrdienstes einträten, nach Möglichkeit ausgeglichen werden. Auch die OFD habe in ihrem Entscheidungsvorschlag für die Zulassung des Klägers zur Steuerbevollmächtigtenprüfung vermerkt, daß zwölf Monate seines Wehrdienstes auf die Zeit der vierjährigen hauptberuflichen Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens angerechnet werden könnten.

Das FG sah die Tätigkeit des Klägers bei der Firma H vom 1. September 1968 bis 31. Dezember 1968 nicht als auf dem Gebiet des Steuerwesens liegend an und berechnete die Vierjahresfrist des § 6 Abs. 1 Nr. 3 StBerG a. F. erst mit Aufnahme der Tätigkeit in der Wirtschaftsprüfer- und Steuerberatersozietät ab 1. Januar 1969. Auf diese Vierjahresfrist rechnete das FG die Tätigkeit bis zum 31. August 1972 an, da der Zulassungsausschuß bei der OFD auch bei einer schon vorher erfolgten Zulassung (hier am 10. April 1972) erfahrungsgemäß noch den Zeitraum bis zum Beginn der Prüfung im September 1972 berücksichtigt habe. Da dem Kläger zu diesem Zeitpunkt noch vier Monate zur Ausfüllung der Vierjahresfrist gefehlt hätten, sei davon auszugehen, daß der Zulassungsausschuß unter Heranziehung des § 13 Abs. 1 ArbPlSchG vier Monate Wehrdienst angerechnet habe. Die verbleibenden 14 Monate könnten in vollem Umfang auf die Sechsjahresfrist des § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG n. F. angerechnet werden. Die mit der Bestellung des Klägers zum Steuerbevollmächtigten am 31. Januar 1973 beginnende Frist ende danach unter Berücksichtigung des 14monatigen Wehrdienstes am 30. November 1977. Sofern der Kläger bis zu diesem Zeitpunkt weiterhin hauptberuflich als Steuerbevollmächtigter tätig bleibe, habe ihm die Steuerberaterkammer die Teilnahme am ersten nach dem 30. November 1977 stattfindenden Seminar zu ermöglichen.

Die vor dem Seminarausschuß abzulegende mündliche Prüfung sei als "weiterführende Prüfung im Beruf" i. S. des § 13 Abs. 1 ArbPlSchG anzusehen. Das Seminar stelle für die Steuerbevollmächtigten praktisch eine Fortbildungsmaßnahme dar. Wenn auch Steuerberater und Steuerbevollmächtigte im wesentlichen die gleichen Befugnisse hätten, so habe doch das Steuerberatungsgesetz von 1961 an den Beruf des Steuerberaters erhöhte anforderungen gestellt.

Mit der hiergegen eingelegten Revision rügt die Steuerberaterkammer zunächst die Verletzung des § 41 FGO. Sie führt aus, die vom FG ausgesprochene Feststellung führe zu einer Umgehung des Verbots einer Klage auf eine zukünftige Leistung. Die Zulässigkeit einer vorbeugenden Feststellungsklage werde in der Literatur allgemein verneint. Der Kläger habe sein Ziel auch durch eine Gestaltungs- bzw. Leistungsklage erreichen können. Das BFH-Urteil VII R 100/70 gehe von anderen Voraussetzungen aus. Wenn die Auffassung des FG, daß es dem Kläger nicht zuzumuten sei, nach Erlaß einer ablehnenden Entscheidung der Steuerberaterkammer im Jahr 1977 den Abschluß eines gerichtlichen Verfahrens abzuwarten, allgemein vertreten werden würde, könnte in allen Fällen, in denen von der Verwaltung eine Leistung erwartet werde, schon vorbeugend die Feststellung eines denkbaren Rechtsverhältnisses verlangt werden.

In der Sache rügt die Steuerberaterkammer die Verletzung des § 13 ArbPlSchG und des § 157 StBerG. Sie führt dazu aus, daß die Seminarabschlußprüfung keine "weiterführende Prüfung" i. S. des § 13 ArbPlSchG sei. Die in § 157 Abs. 4 StBerG sowie in den §§ 5 ff. der Verordnung zur Durchführung des § 118 b StBerG (DVO zu § 118 b StBerG) erwähnte Prüfung sei Bestandteil des Seminars und habe nur den Zweck, die erfolgreiche Teilnahme am Seminar nachzuweisen. Bei der erfolgreichen Teilnahme am Seminar handle es sich um eine Maßnahme zur Zusammenführung der steuerberatenden Berufsgruppen, die nicht auf ein Ausbildungsziel, sondern auf einen berufsordnenden Zweck hin ausgerichtet sei. Dies sei auch die Auffassung des BdF und entspreche ferner dem Ergebnis der parlamentarischen Beratung (Drucksache VI/3456 S. 8; 6. Wahlperiode, 191. Sitzung S. 11193).

Die Seminarabschlußprüfung sei auch keine "weiterführende" Prüfung im Beruf. Steuerberater und Steuerbevollmächtigte hätten nach § 33 StBerG denselben beruflichen Aufgabenbereich. Noch bestehende Unterschiede (Art. 1 Nr. 1 Satz 1, Art. 2 Nr. 1 Satz 3 BFH-EntlastG, §§ 32 Abs. 3, 50 StBerG, § 142 FGO) seien entweder zeitlich begrenzt oder in der Praxis unbedeutend.

Das FG habe zu Unrecht den Grundwehrdienst auf die sechsjährige hauptberufliche Tätigkeit angerechnet. Eine Anrechnung komme nur in Betracht, wenn die hauptberufliche Tätigkeit durch den Grundwehrdienst unterbrochen worden sei. Die in § 156 Abs. 5 Satz 2 und in § 157 Abs. 8 Satz 1 StBerG getroffene Regelung, daß sich die Frist für den Antrag auf Zulassung zur Prüfung als Steuerbevollmächtigter bzw. für die Bestellung eines Steuerbevollmächtigten zum Steuerberater um die Dauer des abgeleisteten Wehrdienstes verlängere, wenn durch den Wehrdienst die hauptberufliche Tätigkeit unterbrochen worden sei, sei auch bei der Anwendung des § 13 ArbPlSchG auf § 157 StBerG heranzuziehen. In beiden Fällen könne die Wehrdienstzeit nur angerechnet werden, wenn die berufliche Tätigkeit hierdurch unterbrochen worden sei. Nach dem Wortlaut des § 13 ArbPlSchG sei zwar der Grundwehrdienst anzurechnen, ohne daß der in Betracht kommende Zeitraum durch den Grundwehrdienst unterbrochen zu werden brauche. Die Unterbrechung sei jedoch eine stillschweigende Voraussetzung des Gesetzes, die auch in § 9 Abs. 7 ArbPlSchG als selbstverständlich vorausgesetzt werde.

Die Steuerberaterkammer beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen. Er hält sein Feststellungsbegehren für zulässig, weil er seine Rechte durch eine Gestaltungs- oder Leistungsklage nach dem 31. Juli 1977 nicht mehr wirkungsvoll durchsetzen könne.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist zulässig, aber unbegründet.

Das FG hat zu Recht entschieden, daß dem Verpflichtungsbegehren des Klägers, ihn zum frühestmöglichen Zeitpunkt nach dem 31. Juli 1977 zum Seminar nach § 157 StBerG zuzulassen, nicht entsprochen werden kann. Das folgt aus § 157 Abs. 1 StBerG i. V. m. § 3 Abs. 1 DVO zu § 118 b StBerG. Danach hat die Berufskammer - im Streitfalle die Steuerberaterkammer - zu bestätigen daß die Voraussetzungen des § 118 b (jetzt: § 157 Abs. 1 Nr. 1) StBerG vorliegen. Das ist unbestritten auch bei Anrechnung des Grundwehrdienstes nicht der Fall.

Der Senat teilt auch die Auffassung des FG, daß der Feststellungsantrag des Klägers zulässig ist. Gemäß § 41 Abs. 1 FGO kann durch Klage die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat. Die Beteiligten und auch das FG sind, ohne sich mit diesem rechtlichen Gesichtspunkt näher zu befassen, stillschweigend davon ausgegangen, daß die Frage, ob und zu welchem Zeitpunkt der Kläger an dem von der zuständigen Berufskammer durchzuführenden Seminar teilnehmen kann, Gegenstand eines zwischen den Beteiligten bestehenden Rechtsverhältnisses i. S. des § 41 Abs. 1 FGO ist. Dem ist zuzustimmen (vgl. auch das bereits mehrfach zitierte Urteil des erkennenden Senats VII R 100/70).

An der Feststellung des in dieser Weise einzugrenzenden Rechtsverhältnisses hat der Kläger eine berechtigtes Interesse. Denn es macht einen wesentlichen Unterschied aus, ob ein Angehöriger der steuerberatenden Berufe Steuerbevollmächtigter oder Steuerberater ist. Abgesehen davon, daß das berufliche Ansehen eines Steuerberaters höher einzuschätzen ist als das eines Steuerbevollmächtigten, sieht auch das Steuerberatungsgesetz in § 32 Abs. 3 und § 50 Funktionen vor, die nur Steuerberatern vorbehalten sind. Außerdem können nach Art. 1 Nr. 1 BFH-EntlastG zwar Steuerberater, nicht aber Steuerbevollmächtigte (abgesehen von einer Übergangszeit, vgl. Art. 2 Nr. 1 Satz 3 BFH-EntlastG), vor dem BFH als Bevollmächtigte auftreten.

Der Kläger hat auch ein Interesse an einer baldigen Feststellung. Die Steuerberaterkammer hat dem Kläger durch einen mit Rechtsbehelfsbelehrung versehenen Verwaltungsakt mitgeteilt, daß die Zeit des Grundwehrdienstes nicht auf die sechsjährige hauptberufliche Tätigkeit nach § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG angerechnet werden könne. Die vom Kläger daraufhin erhobene Verpflichtungsklage ist vom FG zutreffend mit der Begründung abgewiesen worden, daß schon nach dem eigenen Vortrag des Klägers die Voraussetzungen für eine Teilnahme am Seminar auch unter Berücksichtigung des Grundwehrdienstes nicht vor Ablauf des 31. Juli 1977 gegeben sind, eine Teilnahme am Seminar also erst in der Zukunft möglich sein wird. Der Kläger könnte daher sein Begehren, zum nächsten nach dem 31. Juli 1977 durchgeführten Seminar von der Steuerberaterkammer zugelassen zu werden, erst nach diesem Zeitpunkt erneut bei der Steuerberaterkammer geltend machen und bei der zu erwartenden erneuten Ablehnung seines Antrags im Klageweg verfolgen. Dabei müßte mit Sicherheit davon ausgegangen werden, daß die Steuerberaterkammer, was die Anrechnungsfähigkeit des Grundwehrdienstes anbetrifft, die im vorliegenden Verfahren vertretene Rechtsauffassung aufrechterhalten würde. Das bedeutet aber im Ergebnis, daß der Kläger damit rechnen müßte, daß die Steuerberaterkammer nach einem seinem Verpflichtungsbegehren stattgebenden Urteil des FG voraussichtlich Revision einlegen würde, was wiederum zur Folge hätte, daß die Zeit des anrechenbaren Grundwehrdienstes, wenn man die Richtigkeit seiner Rechtsauffassung über die Anrechenbarkeit des Grundwehrdienstes unterstellt, während des Klage- bzw. Revisionsverfahrens ganz oder teilweise verbraucht und sich damit der Rechtsstreit in der Hauptsache erledigen würde. Der Kläger hat danach, weil er bei Anrechnung des Grundwehrdienstes in wenigen Monaten zum Seminar zugelassen werden muß und weil die Steuerberaterkammer diese zeitige Zulassung bisher verweigert hat, ein baldiges Interesse an der Klärung des bestehenden Rechtsverhältnisses.

Der Zulässigkeit der Feststellungsklage stehen auch die negativen Zulässigkeitsvoraussetzungen des § 41 Abs. 2 FGO nicht entgegen. Danach kann die Feststellung nicht begehrt werden, soweit der Kläger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können. Damit hat der Gesetzgeber nochmals ausdrücklich auf die Erforderlichkeit eines Rechtsschutzbedürfnisses abgestellt. Es ist schon im Zusammenhang mit dem erforderlichen berechtigten Interesse an der baldigen Feststellung des Rechtsverhältnisses (dieses Feststellungsinteresse bildet, wie Ziemer-Birkholz, Finanzgerichtsordnung, § 41 Anm. 23, zutreffend ausführen, einen Unterfall des für jeden Rechtsbehelf erforderlichen Rechtsschutzbedürfnisses) ausgeführt worden, daß und aus welchen Gründen der Kläger seine zeitabhängigen Rechte nicht durch eine Leistungsklage ohne Rechtsverlust in der Zukunft hätte verfolgen können. Der Senat verkennt nicht, daß der Kläger eine vorbeugende Feststellungsklage erhoben hat, über deren Zulässigkeit abweichende Auffassungen bestehen (allgemein verneinend: Tipke-Kruse, Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 8. Aufl., § 41 Anm. 4 FGO). Er ist aber der Auffassung, daß wegen der besonderen Umstände des vorliegenden Falles eine solche Feststellungsklage für zulässig erachtet werden muß (vgl. auch Urteil des erkennenden Senats VII R 100/70).

Mit seiner Auffassung über die in Ausnahmefällen gegebene Zulässigkeit einer vorbeugenden Feststellungsklage befindet sich der Senat in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BVerwG. Dieses Gericht hat solche Klagen dann für zulässig erachtet, wenn der Kläger zumutbarerweise nicht auf den nach der Verfahrensordnung als grundsätzlich angemessen und ausreichend angesehenen Rechtsschutz verwiesen werden kann (vgl. Urteil vom 13. April 1976 IV B 12.76, Buchholz, Sammel- und Nachschlagewerk der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts, 310, § 43 VwGO Nr. 50, und die dort aufgeführte weitere Rechtsprechung; vgl. auch Eyermann-Fröhler, Verwaltungsgerichtsordnung, Kommentar, 7. Aufl., § 43 Anm. 5 a).

Das zitierte BFH-Urteil IV R 1/72 betrifft einen anderen Sachverhalt. Dort hat der BFH die Auffassung vertreten, daß die steuerrechtliche Beurteilung eines Sachverhalts grundsätzlich dem Steuerfestsetzungsverfahren vorbehalten bleibe und daß einzelne steuerrechtliche Tatbestandsmerkmale nicht vorweg im Wege der Feststellungsklage geklärt werden könnten. Zeitabhängige und für die Durchsetzung der Rechte maßgebende Zusammenhänge, wie sie im Streitfall von entscheidender Bedeutung sind, spielten in diesem Urteil keine Rolle. Außerdem handelte es sich dabei um einen Fall, der dem Steuerrecht im engeren Sinne angehörte und in der Tat regelmäßig einer vorbeugenden Feststellungsklage nicht zugängig ist, während es hier um einen dem allgemeinen Verwaltungsrecht nahestehenden, wenn auch dem Finanzrechtsweg zugewiesenen Fall geht, so daß es naheliegt, auf ihn die vom BVerwG für die Zulässigkeit der vorbeugenden Feststellungsklage entwickelten Grundsätze anzuwenden.

Die Revision ist auch insoweit unbegründet, als sie grundsätzlich die Anrechnung des Grundwehrdienstes auf die hauptberufliche sechsjährige Tätigkeit als Steuerbevollmächtigter gem. § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG als rechtswidrig ansieht. Das Arbeitsplatzschutzgesetz ist im vorliegenden Falle anwendbar. Der Senat läßt es dahingestellt, ob dieses Gesetz nur zugunsten von Arbeitnehmern oder auch zugunsten von beruflich Selbständigen gilt. Im Streitfall hat das FG jedenfalls festgestellt, daß der Kläger nach seiner Bestellung zum Steuerbevollmächtigten als Angestellter gem. § 58 StBerG (und damit als Arbeitnehmer) bei einer Wirtschaftsprüfer- und Steuerberatersozietät beschäftigt ist.

Nach § 13 Abs. 1 ArbPlSchG wird die Zeit des Grundwehrdienstes auf die bei der Zulassung zu weiterführenden Prüfungen im Beruf nachzuweisende Zeit einer mehrjährigen Tätigkeit nach der Lehrabschlußprüfung angerechnet, soweit eine Zeit von drei Jahren nicht unterschritten wird. Im Streitfalle ist unbestritten, daß der Kläger eine Lehrzeit mit erfolgreicher Prüfung abgeschlossen hat. Die vor der Bestellung zum Steuerberater nach erfolgreicher Teilnahme am Seminar abzulegende mündliche Prüfung (§ 157 Abs. 4 StBerG) stellt im Gegensatz zur Auffassung der Steuerberaterkammer auch eine Prüfung dar. Für den Charakter einer Prüfung ist es unerheblich, ob sie als abschließender Bestandteil des Seminars vor dem Seminarausschuß oder vor einem anderen, eigens dazu geschaffenen Gremium abzulegen ist. Daß es sich bei der Teilnahme am Seminar, anders als die Steuerberaterkammer meint, nicht allein um eine Maßnahme zur Zusammenführung der steuerberatenden Berufsgruppen handelt - woraus die Steuerberaterkammer offenbar den Schluß zieht, daß aus diesem Grunde der Charakter einer Prüfung verneint werden müsse -, ergibt sich allein schon daraus, daß die Teilnahme am Seminar für die Bestellung zum Steuerberater nicht ausreicht, sondern daß die teilnehmenden Steuerbevollmächtigten die Prüfung bestehen müssen (vgl. § 157 Abs. 1 Nr. 2 StBerG und § 5 Abs. 5 und 8, § 8 DVO zu § 118 b StBerG). Die von der Steuerberaterkammer zitierten Bundestagsdrucksachen und Sitzungsprotokolle stehen dieser Beurteilung nicht entgegen.

Der Senat vermag auch die Auffassung der Steuerberaterkammer nicht zu teilen, daß die im Anschluß an das Seminar abzulegende Prüfung keine weiterführende Prüfung sei. Es trifft zwar zu, daß Steuerberater und Steuerbevollmächtigte nach § 33 StBerG denselben beruflichen Aufgabenbereich wahrzunehmen haben. Daraus läßt sich aber nicht ableiten, daß die abzulegende Prüfung den Steuerbevollmächtigten in seinem Beruf nicht weiterführe. Es ist bereits bei der Prüfung der Frage, ob der Kläger an der Feststellungsklage ein berechtigtes Interesse habe, ausgeführt worden, welche nicht unerheblichen Unterschiede im Berufsbild und in der Wahrnehmung besonderer Funktionen zwischen Steuerbevollmächtigten und Steuerberatern bestehen. Es liegt auf der Hand, daß ein Steuerbevollmächtigter, der nach erfolgreicher Teilnahme am Seminar zum Steuerberater bestellt wird, eine ihn in seinem Beruf weiterführende Prüfung abgelegt hat, da er damit einem Steuerberater gleichgestellt wird, der die grundsätzlich bestehenden Prüfungsvoraussetzungen des § 36 StBerG erfüllt. Zu diesen Vorbildungsvoraussetzungen gehört nach Abs. 1 Nr. 1 dieser Vorschrift z. B. auch ein rechtswissenschaftliches oder wirtschafts-wissenschaftliches Hochschulstudium.

Die Auffassung der Steuerberaterkammer, eine Anrechnung des Grundwehrdienstes komme nur in Betracht, wenn die hauptberufliche Tätigkeit durch den Grundwehrdienst unterbrochen worden sei, hält einer näheren Nachprüfung nicht stand. Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, besteht bei § 13 im Gegensatz zu §§ 6, 9 und 12 ArbPlSchG kein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Ableisten des Wehrdienstes und der Berufsausübung. Der Grundwehrdienst ist deshalb auch dann gemäß § 13 Abs. 1 ArbPlSchG anzurechnen, wenn er, wie im Streitfalle, nach der Lehrabschlußprüfung, aber vor der 4jährigen (§ 156 Abs. 2 Nr. 3 StBerG) bzw. 6jährigen (§ 157 Abs. 1 Nr. 2 StBerG) hauptberuflichen Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens bzw. als Steuerbevollmächtigter geleistet worden ist. Zur Begründung ihrer Gegenmeinung hat sich die Steuerberaterkammer zu Unrecht auf die in § 156 Abs. 5 Satz 2 bzw. § 157 Abs. 8 StBerG getroffene Regelung berufen. Nach diesen Vorschriften verlängert sich die Frist für den Antrag auf Zulassung zur Prüfung als Steuerbevollmächtigter bzw. für die Bestellung zum Steuerberater nach Erfüllung der Voraussetzungen des § 157 Abs. 1 StBerG um die Dauer des abgeleisteten Wehrdienstes, wenn durch den Wehrdienst die hauptberufliche Tätigkeit unterbrochen worden ist. Diese Vorschriften haben einen anderen Regelungsinhalt als § 13 ArbPlSchG. Während nach letzterer Vorschrift im Hinblick auf weiterführende Prüfungen nachzuweisende Berufstätigkeiten um den Grundwehrdienst gekürzt werden, wird gemäß § 156 Abs. 5 Satz 2 StBerG die acht bzw. 15 Jahre betragende Frist für die Zulassung zur Prüfung bzw. für die Bestellung zum Steuerberater zugunsten des Betroffenen um die Dauer des Grundwehrdienstes verlängert. Es ist daher nicht zulässig, aus dieser Vorschrift bei der Anwendung des § 13 ArbPlSchG für den Betroffenen nachteilige Schlüsse zu ziehen. Mit seiner Auffassung, daß der Grundwehrdienst gem. § 13 ArbPlSchG auf die hauptberufliche Berufsausübung als Steuerbevollmächtigter i. S. des § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG anzurechnen ist, setzt sich der Senat nicht in Widerspruch zu seinem Urteil vom 17. Juli 1973 VII R 71/72 (BFHE 110, 98, BStBl II 1973, 749). In jenem Urteil hat der Senat unter Hinweis auf ein weiteres Urteil (BFHE 79, 443, BStBl III 1964, 393) entschieden, daß u. a. neben langfristiger Beurlaubung oder längerer Erkrankung auch die Zeit des Wehrdienstes für die Berechnung der vorgeschriebenen 5jährigen Tätigkeit als Sachbearbeiter auf dem Gebiet des Steuerwesens ausscheidet. Diese Entscheidung betraf aber nicht die vor Ablegung einer weiterführenden Prüfung erforderliche Zeit einer hauptberuflichen Berufsausübung (wie in § 157 Abs. 1 Nr. 1 StBerG), sondern die nach § 8 Abs. 2 StBerG a. F. erforderliche 5jährige Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens bei einer von Sachbearbeitern angestrebten Befreiung von der Steuerbevollmächtigtenprüfung. Auf solche Fälle ist § 13 ArbPlSchG nicht anwendbar. Er sieht eine Anrechenbarkeit des Grundwehrdienstes nur bei weiterführenden Prüfungen vor. Eine unterschiedliche Behandlung beider Fälle ist sachlich gerechtfertigt, denn während der Steuerbevollmächtigte nach 6jähriger hauptberuflicher Berufsausübung sich im Anschluß an das Seminar einer mündlichen Prüfung unterziehen muß, genügte beim Sachbearbeiter die 5jährige Tätigkeit im Steuerwesen, um prüfungsfrei zum Steuerbevollmächtigten bestellt zu werden.

Fundstellen

BStBl II 1977, 785

BFHE 1978, 94