BFH Beschluss vom 13.01.1987 - VII B 74/86 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Anforderungen an einstweilige Anordnung auf Erteilung eines Abrechnungsbescheids, auf Erstattung, Stundung und Vollstreckungsaufschub

Leitsatz (NV)

1. Ein Anspruch auf Erteilung eines Abrechnungsbescheides besteht dann nicht, wenn ein Steuerbescheid gemäß § 218 Abs. 1 AO ergangen ist.

2. Ein durch Urteil festgestellter Erstattungsanspruch wird erst mit Rechtskraft des Urteils fällig.

3. Eine Verrechnungsstundung ist ausgeschlossen, wenn der Steueranspruch durch die Stundung gefährdet ist.

4. Ein nicht rechtskräftiges Urteil, aus dem sich ein Erstattungsanspruch ergeben würde, begründet noch keine Unbilligkeit für Vollstreckungsmaßnahmen wegen anderer Steuerrückstände.

Normenkette

AO 1977 § 218 Abs. 2, §§ 220, 222, 258; FGO §§ 114, 151 Abs. 2 Nr. 1, Abs. 3

Tatbestand

Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Beschwerdeführer) hat im Jahre 1978 ein Hotel errichtet, desssen Baugenehmigung er im Jahre 1973 beantragt hatte. Zwischen ihm und dem Antragsgegner und Beschwerdegegner (Finanzamt - FA -) ist streitig, ob und in welcher Höhe dieses Bauvorhaben der Selbstverbrauchssteuer unterliegt. Der Beschwerdeführer hat beim Finanzgericht (FG) ein Urteil erstritten, wonach die vom FA im Umsatzsteuerbescheid 1978 mit 263 091,75 DM angesetzte Selbstverbrauchssteuer auf 30 126,12 DM herabgesetzt und der Umsatzsteuerüberschuß auf 250 456 DM festgesetzt wird. Gegen dieses Urteil hat das FA Revision eingelegt, über die der Bundesfinanzhof (BFH) noch nicht entschieden hat.

Im Jahre 1985 beantragte der Beschwerdeführer - erfolglos - beim FA, den Umsatzsteuerbescheid entsprechend dem Urteil des FG zu berichtigen und ihm den Überschuß zu erstatten. Nachdem das FA auch einen Stundungsantrag und einen Antrag auf Vollstreckungsaufschub für neue Steuerschulden in Höhe von 48 000 DM abgelehnt hatte,stellte der Beschwerdeführer beim FG den Antrag, dem FA im Wege der einstweiligen Anordnung aufzugeben, ihm einen Abrechnungsbescheid über die Umsatzsteuer 1978 zu erteilen und den Erstattungsbetrag auszuzahlen, hilfsweise seine Steuerschulden bis zur Fälligkeit der Auszahlung zu stunden und ihm Vollstreckungsaufschub zu gewähren.Das FG wies die Anträge zurück, weil es bei der schwierigen Frage der Selbstverbrauchssteuer an der erforderlichen Wahrscheinlichkeit für einen gesicherten Erstattungsanspruch fehle.

Seine Beschwerde begründete der Beschwerdeführer damit, daß im Streitfall durch ein Urteil des FG ein Umsatzsteuerguthaben festgesetzt worden sei. Wenn das FA gegen dieses Urteil Revision eingelegt habe und wegen § 151 Abs. 3 FGO Urteile über Anfechtungsklagen von der Vollstreckbarkeit ausdrücklich ausgenommen seien, ergebe sich eine Unbilligkeit, die nur durch eine einstweilige Anordnung ausgeglichen werden könne.

Der Anordnungsanspruch und der Anordnungsgrund ergäben sich daraus, daß er - der Beschwerdeführer - wegen der vom FA verweigerten Auszahlung des Umsatzsteuerguthabens seinen Geschäftsbetrieb nicht mehr fortführen könne und das FA nicht bereit sei, der möglichen Einstellung des von einem Privatgläubiger betriebenen Versteigerungsverfahrens über sein Hotel zuzustimmen. Dieses Versteigerungsverfahren werde nur deswegen betrieben, weil er den ihm zustehenden Steuererstattungsanspruch in seine Finanzierung eingeplant habe und das FA seine betrieblichen Investitionen beim Hotelbau unzulässigerweise der Selbstverbrauchssteuer unterworfen habe. Bei der Prüfung des Anordnungsgrundes müsse berücksichtigt werden, daß eine Entscheidung des BFH in der Hauptsache nach Durchführung der Zwangsversteigerung die ihm verlorengegangene Existenz nicht wiederherstellen könne.

Entscheidungsgründe

Die Beschwerde ist nicht begründet.

1. Nach § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO kann das Gericht auf Antrag eine einstweilige Anordnung zur Regelung eines vorläufigen Zustandes in bezug auf eine streitiges Rechtsverhältnis erlassen. Voraussetzung für den Erlaß ist, daß der im Hauptverfahren geltend gemachte Anspruch (Anordnungsanspruch) und die Notwendigkeit einer Regelung (Anordnungsgrund) bezeichnet und glaubhaft gemacht werden (§ 114 Abs. 3 FGO i. V. m. § 920 Abs. 2 der Zivilprozeßordnung - ZPO -). Bezeichnung und Glaubhaftmachung bedeutet, daß der Beschwerdeführer den Anspruch rechtlich schlüssig darlegen und dessen tatsächliche Voraussetzungen glaubhaft machen muß. Anordnungsanspruch kann auch der Anspruch auf Erteilung eines Abrechnungsbescheides und Auszahlung eines Erstattungsbetrages sein. Im vorliegenden Fall fehlt es bereits an der schlüssigen Darlegung des Rechtsschutzbedürfnisses für den Antrag auf Erteilung eines Abrechnungsbescheides.

Als Anspruchsgrundlage für den Anordnungsanspruch kommt allein § 218 Abs. 2 Satz 1 AO 1977 in Betracht. Danach entscheidet die Finanzbehörde durch Verwaltungsakt über Streitigkeiten, die die Verwirklichung von Ansprüchen im Sinne des § 218 Abs. 1 AO 1977 betreffen. Auch dann, wenn der Streit zwischen dem FA und dem Steuerpflichtigen einen Erstattungsanspruch betrifft, entscheidet das FA gemäß § 218 Abs. 2 Satz 2 AO durch Abrechnungsbescheid. Diese Befugnis des FA, nach § 218 Abs. 2 Satz 2 AO 1977 allein über das Bestehen oder die Verwirklichung eines Erstattungsanspruchs zu entscheiden, setzt aber voraus, daß das Bestehen des Erstattungsanspruchs nicht bereits Gegenstand oder Folge eines zuvor erteilten anderen rechtsbehelfsfähigen und auch tatsächlich schon mit einem Rechtsbehelf oder Rechtsmittel angefochtenen Bescheids ist. Dann liegt nämlich eine der Ausgangssituation des § 218 Abs. 1 AO 1977 entsprechende Sachlage vor, so daß über die Berechtigung des geltend gemachten Steueranspruchs auch in diesem Verfahren (z. B. Steuerbescheid) entschieden werden muß. Insofern ist aber für einen Abrechnungsbescheid nur noch Bedarf, soweit es sich um die Verwirklichung als Erlöschen eines Erstattungsanspruchs handelt, also nicht mehr um das Bestehen des Erstattungsanspruchs gestritten wird.

Im Streitfall ergibt sich der vom Beschwerdeführer geltend gemachte Erstattungsanspruch aus dem gemäß § 218 Abs. 1 i. V. m. § 37 Abs. 1 AO 1977 im Steuerfestsetzungsverfahren ergangenen Steuerbescheid betreffend Umsatzsteuer 1978 mit dem Inhalt, den er durch das finanzgerichtliche Urteil bekommen hat. Damit bedarf der Beschwerdeführer für die Durchsetzung seines Zahlungsbegehrens nicht mehr eines besonderen Verwaltungsakts in der Form des Abrechnungsbescheides. Dieser ist nur für die Fallgestaltungen erforderlich, in denen das Bestehen eines Erstattungsanspruchs noch nicht gemäß § 218 Abs. 1 AO 1977 festgestellt worden ist. (vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 12. Juni 1986 VII R 103/83, BFHE 147, 1,2, BStBl II 1986, 702).

2. Auch der weitere Antrag auf Auszahlung des vom FG festgestellten Überschusses im Wege der einstweiligen Anordnung hat keinen Erfolg. Dem Antrag des Beschwerdeführers auf einstweilige Anordnung kann insoweit nicht entsprochen werden, weil es im Streitfall schon an einer schlüssigen Darlegung eines Anordnungsanspruchs als Voraussetzung für eine einstweilige Anordnung nach den §§ 114 Abs. 3, 920 Abs. 2 ZPO fehlt. Der Beschwerdeführer ist der Auffassung, die durch § 151 Abs. 3 FGO ausdrücklich ausgenommene Auszahlung der strittigen Steuerbeträge vor Abschluß des durch die vom FA eingelegte Revision noch anhängigen Hauptverfahrens sei unbillig und müsse durch eine einstweilige Anordnung ausgeglichen werden. Der Beschwerdeführer hat einen Anordnungsanspruch als Voraussetzung einer einstweiligen Anordnung nicht glaubhaft gemacht. Zur Glaubhaftmachung eines Anordnungsanspruchs ist nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. Beschluß in BFHE 142, 418, BStBl II 1985, 194) erforderlich, daß zunächst der Anordnungsanspruch schlüssig dargelegt wird und daß außerdem die Tatsachen, die für die Entscheidung erheblich sind, durch präsente Beweismittel in dem für die Glaubhaftmachung erforderlichen Maß (vgl. Baumbach / Lauterbach / Albers / Hartmann, Zivilprozeßordnung, 44. Aufl., § 294 Anm. 1 A mit weiteren Hinweisen) nachgewiesen werden. Im Streitfall fehlt es schon an der schlüssigen Darlegung eines Anordnungsanspruchs.

Den Ausführungen des Beschwerdeführers ist zu entnehmen, daß er einen Anordnungsanspruch auf Auszahlung des geltend gemachten Erstattungsbetrages insbesondere deshalb für gegeben hält, weil nach seiner Meinung ein Urteil des FG und somit - im Gegensatz zu den bisher von der Rechtsprechung entschiedenen Fällen - nicht bloß eine einstweilige geminderte oder negative Steuerfestsetzung vorliege. Wenn das FA gegen dieses Urteil Revision eingelegt habe, so ergebe sich daraus eine Unbilligkeit, zumal er wegen dieser nicht erfolgten Auszahlung des Erstattungsbetrages seinen Geschäftsbetrieb nicht mehr fortführen könne und das eingeleitete Versteigerungsverfahren nicht eingestellt werde.

Anspruchsgrundlage für die Auszahlung und damit das Erstattungsbegehren des Beschwerdeführers ist § 37 i. V. m. § 218 Abs. 1 AO 1977. Im Streitfall kann jedoch die Auszahlung des Erstattungsbetrages im gegenwärtigen Zeitpunkt nach § 151 Abs. 3 FGO nicht verlangt werden. Danach wird ein Erstattungsrecht und damit eine Erstattungspflicht des FA verneint, solange eine ,,Berichtigung durch Richterspruch nicht formell rechtskräftig ist" (vgl. Söhn, Steuerrechtliche Folgenbeseitigung durch Erstattung, S. 135). Der durch das Urteil des FG festgestellte Erstattungsanspruch des Beschwerdeführers ist wegen der vom FA eingelegten Revision bis zur Rechtskraft nicht durchsetzbar (vgl. § 151 Abs. 2 Nr.1 und Abs. 3 FGO). Daraus folgt, daß der durch Urteil festgestellte Erstattungsanspruch erst mit Rechtskraft des Urteils fällig wird (vgl. Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 12. Aufl., § 220 AO Tz. 5).

Diese vom Prozeßrecht vorgegebene Rechtslage, wonach vor Rechtskraft kein Anspruch auf Erstattung besteht, mag für den Beschwerdeführer eine Härte bedeuten. Angesichts der klaren und eindeutigen Entscheidung des Gesetzgebers sieht sich der Senat nicht in der Lage, die vom Gesetzgeber gesehenen und in Kauf genommenen möglichen Unbilligkeiten im Einzelfall gegen dessen erklärten Willen im Wege der einstweiligen Anordnung zu korrigieren.

3. Die hilfsweise vom Beschwerdeführer begehrte einstweilige Anordnung mit dem Inhalt, das FA zur Stundung seiner - des Beschwerdeführers - Steuerschulden bis zur Fälligkeit der Auszahlungsansprüche betreffend Umsatzsteuer 1978 zu verpflichten, setzt voraus, daß der Beschwerdeführer einen Anspruch auf Stundung nach § 222 AO 1977 hat. Zur Glaubhaftmachung dieses Anspruchs sind Darlegungen erforderlich, aus denen sich ergibt, daß eine Ablehnung der Stundung durch das FA ermessenswidrig ist (vgl. BFHE 142, 418, 421, BStBl II 1985, 194). Das ist nur dann der Fall, wenn aus den Darlegungen des Beschwerdeführers gefolgert werden kann, daß die Einziehung der Steuern für ihn erhebliche Härte bedeutet und der Steueranspruch durch eine Stundung nicht gefährdet erscheint.

Daran fehlt es schon deshalb, weil aufgrund der Ausführungen des Beschwerdeführers eine Gefährdung der streitbefangenen Steueransprüche nicht ausgeschlossen werden kann. Dies ergibt sich daraus, daß der Beschwerdeführer auch bei anderen Gläubigern Verbindlichkeiten hat, deretwegen die Zwangsversteigerung des Hotels betrieben wird, und aus dem Anstieg der Steuerrückstände sowie der Nichteinhaltung der Ratenzahlungen für einen im Jahre 19 . . . gewährten Vollstreckungsaufschub.

Eine Darlegung, nach der eine Gefährdung der Steueransprüche auszuschließen wäre, folgt nicht schon aus dem in erster Instanz für den Beschwerdeführer erfolgreichen Urteil des FG hinsichtlich seines Erstattungsanspruchs gegen das FA. Dieser Prozeßerfolg reicht nicht aus, um annehmen zu können, daß das Erstattungsguthaben bei der Umsatzsteuer 1978 auch in der Revisionsinstanz bestätigt wird. Dazu wären zumindest noch Darlegungen etwa darüber erforderlich gewesen, weshalb die Revision des FA gegen das Urteil des FG als aussichtslos anzusehen sei. Im übrigen kommt im Hinblick auf etwaige Gegenansprüche des Steuerpflichtigen eine Verrechnungsstundung der bestandskräftig festgesetzten Steueransprüche nur in Betracht, wenn mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit mit einer alsbaldigen Erstattung des vom Steuerpflichtigen geltend gemachten Betrages zu rechnen ist. ( BFHE 142, 418, BStBl II 1985, 194 m. w. N.). Davon kann hinsichtlich des streitigen Umsatzsteuerguthabens 1978, über das die Revision anhängig ist, gegenwärtig keine Rede sein.

4. Bezüglich des begehrten Vollstreckungsaufschubs kommt als Rechtsgrundlage für den Anordnungsanspruch § 258 AO 1977 in Betracht. Wird im Verwaltungsvollstreckungsverfahren als vorläufiger Rechtsschutz durch ein Gericht die Verpflichtung zur einstweiligen Einstellung der Zwangsvollstreckung im Wege der einstweiligen Anordnung verlangt, so kann Streitgegenstand nur die nach § 258 AO 1977 in das Ermessen der Behörde gestellte Befugnis zur Gewährung einer vorläufigen Vollstreckungsaussetzung sein. Unter welchen Voraussetzungen dieser vorläufige Rechtsschutz durch ein Gericht erlangt werden kann, ist, da der Anordnungsanspruch eine behördliche Ermessensentscheidung betrifft, umstritten. (Vgl. Beschluß des erkennenden Senats vom 5. und 13. Mai 1977 VII B 9/77, BFHE 122, 28, BStBl II 1977, 587). Im Streitfall braucht nicht entschieden zu werden, welcher der vertretenen Auffassungen zu folgen ist. Auch wenn der Entscheidung über die einstweilige Anordnung die für den Antragsteller günstigste Auffassung zugrunde gelegt wird, nämlich die, daß das Gericht befugt ist, die einstweilige Anordnung in Ausübung eigenen Ermessens (,,Interimsermessen") zu treffen, ist die einstweilige Anordnung im Streitfall zu versagen; denn in Anwendung dieses Ermessens gelangt der erkennende Senat zu dem Ergebnis, daß die beantragte Anordnung nicht gerechtfertigt ist, weil ihre Voraussetzungen nicht glaubhaft gemacht sind.

Voraussetzung für die einstweilige Einstellung der Zwangsvollstreckung (§ 258 AO 1977) ist, daß im Einzelfall die Vollstreckung unbillig ist. Als Ansatzpunkt für die Annahme einer solchen Unbilligkeit kommt im Streitfall allein der Umstand in Betracht, daß über den vom FG festgestellten Erstattungsanspruch wegen der Revision des FA noch nicht rechtskräftig entschieden ist.

Allein das Vorhandensein eines für den Beschwerdeführer günstigen Urteils des FG, aus dem sich ein Erstattungsanspruch ergeben würde, begründet aber angesichts der fehlenden Rechtskraft dieses Urteils noch keine Unbilligkeit i. S. d. § 258 AO 1977 für alle gegen den Beschwerdeführer gerichteten Vollstreckungsmaßnahmen wegen anderer Steuerrückstände.

Allenfalls könnten Vollstreckungsmaßnahmen des FA vor einer endgültigen Entscheidung über den Erstattunsanspruch des Beschwerdeführers dann als unbillig angesehen werden, wenn mit einer hohen Wahrscheinlichkeit mit einer Erstattung zu rechnen wäre.

Denn die Vollstreckung aus vollziehbaren Steuerbescheiden wäre dann als unbillig und ermessensfehlerhaft anzusehen, wenn die Finanzbehörde damit rechnen müßte, daß sie den vollstreckten Betrag sogleich wieder zurückzahlen müßte. Damit ergibt sich, wie der BFH in BFHE 142, 418, BStBl II 1985, 194 entschieden hat, für die Einstellung der Zwangsvollstreckung wegen Gegenansprüchen des Vollstreckungsschuldners eine parallele Wertung wie bei der Verrechnungsstundung. Wie oben ausgeführt, kann im gegenwärtigen Zeitpunkt nicht mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit davon ausgegangen werden, daß alsbald ein Umsatzsteuerguthaben 1978 zu erstatten sein wird. Damit entfällt auch ein Anspruch des Beschwerdeführers auf Einstellung der Vollstreckung, da diese Maßnahme stundungsähnlichen Charakter hätte.

Daß der Beschwerdeführer mit seinem Antrag auf Erlaß einer einstweiligen Anordnung erfolglos bleibt, ist die Folge des dem einstweiligen Rechtsschutz zugrundeliegenden Prinzips, daß in Fällen zweifelhafter Rechtslage und im Umfang ihrer Zweifelhaftigkeit im Grundsatz weder Steuererhebungen noch Steuerauszahlungen erfolgen sollen (BFHE 142, 418, BStBl II 1985, 194). Zweifelhaft ist die Rechtslage aber bis zur abschließenden Entscheidung durch das Revisionsgericht. Da ein Anordnungsanspruch nicht dargelegt worden ist, braucht der Senat auf die vom Beschwerdeführer vorgetragenen Anordnungsgründe nicht einzugehen . . .

Fundstellen

BFH/NV 1987, 558