Betriebliche Kapitalerträge: Abstandnahme vom Zinsabschlag

OFD Kiel, 30.06.1998, S 2410 A - St 141

1. Allgemeines

Nach § 44 a Abs. 5 EStG ist der Zinsabschlag bei betrieblichen Kapitalerträgen nicht einzubehalten, wenn die Kapitalertragsteuer und die anrechenbare Körperschaftsteuer bei dem Gläubiger der Kapitalerträge aufgrund der Art seiner Geschäfte auf Dauer höher wären als die gesamte festzusetzende Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer. Dies ist durch eine Bescheinigung des für den Gläubiger der Kapitalerträge zuständigen Finanzamts nachzuweisen. Mit dieser Regelung wird eine zeitweilige Überbesteuerung bei solchen Unternehmen vermieden, die große Wertpapierbestände besitzen, aufgrund der Art ihrer Geschäfte aber auf Dauer weniger Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer zu zahlen haben, als ihnen in Gestalt des Zinsabschlags und/oder der Kapitalertragsteuer von den Wertpapiererträgen einbehalten wird.

Als typischer Beispielsfall für einen derartigen Sachverhalt wird in der Begründung des Gesetzentwurfs der Bundesregierung (BT-Drucks. 12/2501) der Abzug des Zinsabschlags von Wertpapiererträgen der Lebensversicherungsunternehmen angeführt. Diese Wertpapiererträge werden größtenteils an die Versicherten weitergegeben. Die Vorbelastung der Versicherungsunternehmen durch den Zinsabschlag wäre folglich ständig höher als die letztlich für die Gewinne zu zahlende Körperschaftsteuer. Eine ähnliche Überbesteuerungsproblematik besteht bei Zinserträgen von Verwertungsgesellschaften gemäß Urheberrechtswahrnehmungsgesetz. Diese ausdrückliche Benennung von Unternehmen aus Bereichen, in denen regelmäßig Gewinn erzielt wird, zeigt, daß der Gesetzgeber mit der Regelung des § 44 a Abs. 5 EStG „Verlustbranchen” oder Unternehmen, die – auch für längere Zeit – Verluste erzielen, nicht generell vom Zinsabschlag befreien wollte.

Eine großzügige Auslegung der Tatbestandsmerkmale „aufgrund der Art seiner Geschäfte” und „auf Dauer” steht mit dem Sinn und Zweck dieser Vorschrift nicht im Einklang. Während „auf Dauer” einen zum Zeitpunkt der Beurteilung nicht feststehenden und nicht absehbaren Zeitraum bezeichnet, ist das Tatbestandsmerkmal „aufgrund der Art seiner Geschäfte” jedenfalls dann nicht erfüllt, wenn die längerfristige Verlustsituation des Gläubigers von Kapitalerträgen, die zu einer niedrigeren Einkommen- oder Körperschaftsteuer als der einbehaltene Zinsabschlag führt, auf der jeweiligen Marktsituation bzw. auf individuellen rechtlichen Gestaltungen beruht.

Die Erteilung einer Bescheinigung nach § 44 a Abs. 5 EStG kommt daher in derartigen Fällen nicht in Betracht.

2. Anwendung des § 44 a Abs. 5 EStG auf Holdinggesellschaften

Zu der Frage, ob bei Holdinggesellschaften aufgrund der Art der Geschäfte vom Steuerabzug nach § 44 a Abs. 5 EStG Abstand genommen werden kann, bitte ich folgende Auffassung zu vertreten:

Nach § 44 a Abs. 5 EStG ist ein Kapitalertragsteuerabzug von Zinserträgen i.S.d. § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 und Satz 2 EStG nicht vorzunehmen, wenn die Kapitalerträge Betriebseinnahmen des Gläubigers sind und die Kapitalertragsteuer und die anrechenbare Körperschaftsteuer bei ihm aufgrund der Art seiner Geschäfte auf Dauer höher wären als die gesamte festzusetzende Körperschaftsteuer. Wenngleich die Kapitalerträge der Holdinggesellschaften im betrieblichen Einkünftebereich anfallen und die auf vereinnahmte Dividendenerträge einbehaltene Kapitalertragsteuer und die anrechenbare Körperschaftsteuer regelmäßig höher als die festzusetzende Körperschaftsteuer sind, wird die Überbesteuerung doch nicht durch die „Art der Geschäfte” erfüllt.

Eine Überbesteuerung aufgrund der Art der Geschäfte des Unternehmens liegt nur dann vor, wenn sie durch die Geschäftsstruktur begründet wird und die Kapitalerträge das Unternehmen auch steuerlich erfolgswirksam als Betriebsausgaben wieder verlassen (vgl. BT-Drucks. 12/2501 S. 20). Die engen Voraussetzungen des § 44 a Abs. 5 EStG nehmen deshalb auch bewußt Liquiditätsnachteile bei solchen Unternehmen in Kauf, bei denen die Überbesteuerung auf andere Gründe zurückzuführen ist. Bei Holdinggesellschaften sind die mit Körperschaftsteuer und Kapitalertragsteuer belasteten Dividendeneinnahmen im Rahmen der Veranlagung wieder anrechenbar. Jedoch liegen keine erfolgswirksamen Betriebsausgaben vor, da die Erträge im Rahmen von Ausschüttungen als Dividenden weitergegeben werden.

Daneben ist auch zweifelhaft, ob der Tatbestand einer dauerhaften Überzahlung erfüllt ist. Zwar führt selbst bei Thesaurierung der Beteiligungserträge die Veranlagung regelmäßig zu einer Erstattung von 2,5 Prozent-Punkten (Steuersatz 45 %, Vorbelastung durch anrechenbare Körperschaftsteuer und Kapitalertragsteuer 47,5 %), die sich bei Weiterausschüttung und in Fällen der Refinanzierung entsprechend erhöhen können. Bei dieser Betrachtung werden jedoch etwaige Veräußerungsgewinne nicht berücksichtigt.

Darüber hinaus bestand die Überbesteuerung bei Holdinggesellschaften bereits vor Inkrafttreten des Zinsabschlaggesetzes. Im Hinblick auf den durch dieses Gesetz neu eingeführten Kapitalertragsteu...