Für die Unterlassung an sich gebotener Gebäude-AfA gelten besondere Grundsätze, die von den vorstehenden für bewegliche Wirtschaftsgütern abweichen. Die Nachholung einer zu niedrig vorgenommenen (unterlassenen) Gebäude-AfA in der Weise, dass der verbleibende Restwert auf die Restnutzungsdauer verteilt wird, ist nicht zulässig.[1] Im Fall der unterlassenen Gebäude-AfA gelten folgende Grundsätze, wobei danach zu differenzieren ist, nach welcher AfA-Methode das Gebäude abgeschrieben wird:
- Ist das Gebäude nach § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG abgeschrieben worden und hat sich die tatsächliche Nutzungsdauer des Gebäudes nicht verändert, muss der Restbuchwert weiterhin mit den gesetzlich vorgeschriebenen AfA-Sätzen des § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG abgeschrieben werden, sodass sich eine entsprechend verlängerter Abschreibungszeitraum ergibt.[2]
- Ist das Gebäude nach § 7 Abs. 5 EStG degressiv abgeschrieben hat; ist die AfA während des verbleibenden Abschreibungszeitraums weiterhin von den ungekürzten Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorzunehmen,[3] weil § 7 Abs. 5 EStG zwingend eine nach Höhe und Zeit feste AfA-Staffelung vorschreibt.[4] Der nach Ablauf des in § 7 Abs. 5 EStG festgelegten Abschreibungszeitraums verbleibende Restwert ist entsprechend § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG in den Folgejahren in Höhe von 2 % der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten linear abzuschreiben.[5]
- Bei der linearen Gebäude-AfA nach Maßgabe der tatsächlichen Nutzungsdauer gem. § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG wird im Fall der unterlassenen AfA der Restwert gleichmäßig auf die – ggf. neu zu schätzende – Restnutzungsdauer verteilt.[6]
Versehentlich unterlassene Gebäude-AfA
Für ein im Januar 01 angeschafftes sog. Wirtschaftsgebäude i. S. d. § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG, dessen Anschaffungskosten 500.000 EUR betragen haben, ist in den Jahren 01 bis 05 versehentlich nur eine jährliche AfA von 2 % von 500.000 EUR = 10 000 EUR abgesetzt worden, sodass sich der Restbuchwert am 31.12.05/1.1.06 auf 450.000 EUR beläuft:
| Anschaffungskosten Januar 01 | 500.000 EUR | |
| ./. AfA 01 bis 05 | 5 × 10.000 EUR | ./. 50.000 EUR |
| Überhöhter Buchwert 31.12.05/1.1.06 | 450.000 EUR |
Die Veranlagungen der Jahre 01 bis 05 sind nach den Vorschriften der AO nicht mehr änderbar.
Ab dem Jahr 06 muss die AfA mit dem gesetzlich vorgeschriebenen Prozentsatz des § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG von jährlich 3 % verrechnet werden, der einem Abschreibungszeitraum von 33,33 Jahren entspricht:
| Überhöhter Buchwert 1.1.06 | 450.000 EUR | |
| ./. AfA 06 bis 35 | 30 × 15.000 EUR | ./. 450.000 EUR |
| Restbuchwert 31.12.35 | 0 EUR |
Zur vollen Absetzung des überhöhten Restbuchwerts wird daher noch ein Abschreibungszeitraum von 30 Jahren benötigt. Dass sich dadurch der gesamte Abschreibungszeitraum abweichend von 33,33 Jahren auf 35 Jahre verlängert, ist ohne Bedeutung. Die unterlassene AfA ist damit nicht endgültig verloren.
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