Eine Niedrigbesteuerung liegt derzeit vor, wenn die Einkünfte einer Belastung von Ertragsteuern von weniger als 25 Prozent unterliegen, ohne dass dies auf einen Ausgleich mit Einkünften aus anderen Quellen beruht. Maßgebend ist die tatsächlich im Ausland erhobene Steuer.
Anpassung der Niedrigsteuergrenze geplant
Nach der US-Steuerreform, die regelmäßig zu einer Steuerbelastung von unter 25 % führt, wird von der deutschen Wirtschaft eine Anpassung der Niedrigsteuergrenze auf 15 % gefordert. Die Bundesregierung hat angekündigt, im Rahmen der Umsetzung der ATAD-Richtlinie der EU im Jahr 2019 ein modernes System der Hinzurechnungsbesteuerung zu schaffen. Der Entwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie (ATAD-Umsetzungsgesetz – ATADUmsG) vom 10.12.2019 enthält unter Verweis auf die internationalen Entwicklungen (OECD-Projekt zur Reform der Unternehmensbesteuerung) noch keine Absenkung. Es ist allerdings zu erwarten, dass Industrie und Beraterschaft im Rahmen des Gesetzgebungsverfahrens angesichts der weltweit gefallenden Steuerbelastungen – ggf. auch rückwirkend zum 1.1.2019 – die Anpassung der Niedrigsteuergrenze an die internationalen Entwicklungen fordern werden.
Die praktischen Anwendungsprobleme sollen anhand des Beispiels Schweiz erläutert werden. Kapitalgesellschaften unterliegen in der Schweiz regelmäßig einer niedrigen Besteuerung.
Für die Besteuerung von in der Schweiz beschränkt steuerpflichtigen natürlichen Personen lässt sich dies nicht ohne eine Berechnung der Schweizer Ertragsteuerbelastung klären. Für diese Berechnung sind die Schweizer Einkünfte nach deutschem Steuerrecht zu ermitteln.[1] Der so ermittelte Betrag ist danach ins Verhältnis zu den tatsächlich in der Schweiz gezahlten Steuern zu setzen (Ertragsteuerbelastung). Liegt die Ertragsteuerbelastung unter 25 %, sind die Voraussetzungen des § 20 Abs. 2 AStG diesbezüglich erfüllt.
Ermittlung der Ertragsteuerbelastung
Der Bund erhebt in der Schweiz eine Einkommensteuer von natürlichen Personen, eine Gewinnsteuer von juristischen Personen und eine Quellensteuer sowohl von natürlichen als auch juristischen Personen nach dem Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG). Eine spezielle Einkommensteuer (als Quellensteuer auf Dividenden und Kapitalzinsen) ist die vom Bund erhobene Verrechnungssteuer. Neben dem Bund sind auch die Kantone und Gemeinden berechtigt, Steuern zu erheben. Zur Ermittlung einer Ertragsteuerbelastung sind alle Steuern, d. h. die vom Bund, dem jeweiligen Kanton und der jeweiligen Gemeinde, zusammenzurechnen.
Das Abstellen auf die individuelle Einkommensteuerbelastung kann aber auch dazu führen, dass wegen der Besonderheiten der ausländischen Besteuerung (z. B. Familiensplitting in Frankreich) aufgrund persönlicher Verhältnisse § 20 Abs. 2 AStG greifen kann. Die Finanzverwaltung (NV Beschluss) zieht daher im Rahmen der Fiktionsbetrachtung alternativ auch die Belastung für Kapitalgesellschaften heran.
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