Tz. 50
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Steuerpflichtige Zuwendungen (Investitionszuschüsse, Aufwands-/Ertragszuschüsse) sind bei ihrer Gewährung (bzw. bei Aktivierung des Anspruchs) zu versteuern, wenn nicht mit steuerlicher Wirkung ein Passivposten (zB als Sonderposten, Rückstellung, Verbindlichkeit, Rechnungsabgrenzungsposten) gebildet oder eine Absetzung von den Anschaffungs- und Herstellungskosten des begünstigten Vermögenswerts erfolgt. Andere Zuwendungen (Investitionszulagen) sind dagegen steuerfrei.
Bei der Bilanzierung von Zuwendungen der öffentlichen Hand können temporäre Differenzen (temporary differences) auftreten, die nach IAS 12 zu behandeln sind (IAS 12.4).
Tz. 51
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Bei steuerfreien vermögenswertbezogenen Zuwendungen (Investitionszulagen) werden in der Steuerbilanz weder die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gemindert, noch wird ein passiver Abgrenzungsposten angesetzt. Unabhängig von der im IFRS-Abschluss gewählten Darstellungsmethode (vgl. Tz. 54ff.) darf aufgrund der Ausnahmeregelung in IAS 12.33 iVm. 12.24 ein Aktivposten für latente Steuern in solchen Fällen nicht gebildet werden. Die Methode des "grossing up" (dh. eine Bruttodarstellung mit Steuerabgrenzung, bei der die steuerfreie Zuwendung als zwei Zuwendungen – nämlich des Zuwendungsbetrags und der Steuerbefreiung – erfasst wird; vgl. zu dieser Methode das Beispiel bei Förschle/Kroner, DB 1996, S. 1636) wurde vom seinerzeitigen IASC abgelehnt.
Tz. 52
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Dem Empfänger eines Investitionszuschusses wird in Deutschland steuerlich nach R 6.5 Abs. 2 EStR das Wahlrecht eingeräumt, den Zuschuss entweder sofort zu vereinnahmen (und zu versteuern) oder zunächst erfolgsneutral (durch Absetzung von den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des bezuschussten Anlagegegenstands) zu behandeln. Dieses Wahlrecht hat der BFH (v. 22.01.1992, DB 1992, S. 1066) bestätigt. Das IDW schlägt in HFA 1/1984 (WPg 1984, S. 614) für die Rechnungslegung nach HGB die erfolgsneutrale Behandlung alternativ durch Bildung eines Sonderpostens vor.
Wird der Investitionszuschuss steuerlich zunächst erfolgsneutral behandelt, so besteht insofern Übereinstimmung mit IAS 20 (und HFA 1/1984). Temporäre Differenzen können sich in Folgejahren ergeben, wenn die steuerrechtliche Periodisierung der Zuschusserträge nicht IAS 20 entspricht. Dies ist zB der Fall, wenn steuerrechtliche Sonderabschreibungen aktivisch bei den bezuschussten Vermögenswerten berücksichtigt werden. Da steuerrechtliche Sonderabschreibungen (oder erhöhte Absetzungen) in einen IFRS-Abschluss nicht übernommen werden dürfen, beeinflussen sie auch nicht die aufwandsentsprechende Verteilung des Investitionszuschusses. Die steuerrechtliche Verteilung weicht von der Verteilung im IFRS-Abschluss ab und führt zu temporären Differenzen. Eine sofortige erfolgswirksame Vereinnahmung von Investitionszuschüssen ist nach IAS 20.12 u. 20.16 nicht zulässig. Falls steuerlich sofort vereinnahmt wird, während im IFRS-Abschluss nach IAS 20.12 u. 20.17 abzugrenzen ist, ergeben sich temporäre Differenzen.
Auch aus der unterschiedlichen Behandlung nachträglich gewährter Zuschüsse (vgl. Tz. 60) können sich temporäre Differenzen ergeben.
Tz. 53
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Bei ertragsbezogenen Zuwendungen können sich temporäre Differenzen ergeben, wenn es nach IFRS zu einer gegenüber den deutschen GoB (insb. § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) zeitlich früheren Aktivierung des Zuschussanspruchs bzw. zu einer späteren Berücksichtigung von Rückzahlungsrisiken durch Rückstellungen oder Verbindlichkeiten kommt. Temporäre Differenzen ergeben sich auch, wenn steuerrechtlich eine Abgrenzung des Zuschusses nicht zulässig ist, weil die Voraussetzungen für einen Rechnungsabgrenzungsposten (oder für einen anderen Passivposten) nicht vorliegen, und der Zuschuss steuerrechtlich vereinnahmt, nach IAS 20 aber abgegrenzt werden muss.
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