Die Änderung an IAS 12 schränkt den Anwendungsbereich der Ausnahme zur initial recognition exemption ein, mit besonderer Relevanz für IFRS 16 Anwendungsfälle. Durch die Änderungen soll klargestellt werden, wie Unternehmen latente Steuern auf temporäre Differenzen im Zusammenhang mit Leasingverhältnissen (leases) sowie Stilllegungs- und Rückbauverpflichtungen (decommissioning obligations) bilanzieren sollen.
Hintergrund und Änderungsvorschläge durch ED/2019/5
Der IASB hatte am 17. Juli 2019 seinen Entwurf ED/2019/5 Deferred Tax Related to Assets and Liabilities Arising from a Single Transaction mit Änderungen an IAS 12 veröffentlicht. Der Entwurf befasst sich mit der Anwendung der initial recognition exemption in IAS 12.15. und .24.
Hintergrund des Änderungsentwurfs war eine Anfrage an das IFRS IC in Bezug auf die Anwendung der sog. initial recognition exemption zum (Nicht-)Ansatz latenter Steuern bei Transaktionen, die gleichzeitig zum Ansatz eines Vermögenswerts und einer Schuld führen. Konkret ging es um die Bilanzierung latenter Steuern beim Erstansatz von leases nach IFRS 16 (wenn ein Leasingnehmer zu Beginn gleichzeitig ein right-of-use asset und eine Leasingverbindlichkeit ansetzt) sowie in den Anschaffungskosten von Sachanlagen nach IAS 16 erfasste Stilllegungsverpflichtungen (Ansatz einer Verbindlichkeit und gleichzeitige Erfassung der Stilllegungskosten in den Kosten des Vermögenswertes). Das IFRS IC erkannte eine diversity in practice in Bezug auf die Anwendung der Ausnahmeregelung in IAS 12.
Umfang der finalen Änderung an IAS 12
Die finale Änderung vom 7. Mai 2021 engt die Ansatzbefreiung (initial recognition exemption) – wie erwartet – ein und führt somit eine Rückausnahme ein. Gemäß den überarbeiteten IAS 12.15(b)(iii), .22(b), .22(c), und .24(c) gilt: Entstehen bei einer Transaktion gleichzeitig abzugsfähige und zu versteuernde temporäre Differenzen in gleicher Höhe („give rise to equal taxable and deductible temporary differences“), fallen diese Transaktionen nicht mehr unter die Ansatzbefreiung.
Konsequenz ist die Bildung latenter Steuern. Der – erwartungsgemäß – Hauptanwendungsfall vom Leasingnehmer erstmalig angesetzter Leasingverhältnisse wird im neuen IAS 12.22A konkret genannt („For example, at the commencement date of a lease […] The exemption provided by paragraphs 15 and 24 does not apply to such temporary differences…“). Ebenso enthält IAS 12 nun ein neues Illustrative example 8, welches die Änderungen anhand eines Leasingsachverhalts darstellt.
Weiterhin sind auch Folgeänderungen an IFRS 1 enthalten. Beim Übergang auf die IFRS wird - analog - eine Befreiung (exeption) von der Ansatzvorschrift für latente Steuern für leases und decommissioning obligations in den Anschaffungskosten eines Vermögenswerts wieder aufgehoben (IFRS 1.B14; Folge: Ansatz von latenten Steuern).
Übergangsvorschriften bis 2023
Die Änderungen treten für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 2023 beginnen. Eine, wie noch im Entwurf enthaltene, volle retrospektive Anwendung nach IAS 8 wurde durch eine transaktionsspezifische Anwendungsregel ersetzt.
- Für leases und Stilllegungskosten in den Kosten des Vermögenswertes gilt (IAS 12.98L): Für alle temporären Differenzen im Zusammenhang mit diesen Transaktionen, die zu Beginn der frühesten dargestellten Vergleichsperiode bestehen, sind latente Steuern anzusetzen.
- Für alle anderen Transaktionen gilt (IAS 12.98K): Die Änderungen sind auf Transaktionen anzuwenden, die am oder nach dem Beginn der frühesten dargestellten Vergleichsperiode stattfinden.
Der kumulierte Effekt aus der erstmaligen Anwendung ist als Anpassung des Eröffnungsbilanzsaldos der Gewinnrücklagen zu erfassen.
Eine vorzeitige Anwendung ist zulässig. Für EU-IFRS-Bilanzierer setzt eine Anwendung noch ein vorheriges Endorsement voraus. Gemäß. aktualisierten Endorsement-Status (Stand: 7. Mai 2021) wird eine Übernahmeempfehlung der EFRAG im zweiten Halbjahr 2021 erwartet.
Praxistipp: Übergang auf neue Regelung einplanen
Die Änderungen an IAS 12 schaffen Klarheit in der Anwendung der initial recognition exemption, insbesondere im Zusammenhang mit der Anwendung von IFRS 16 bei leasingintensiven Unternehmen. Unternehmen mit abweichender Bilanzierung sollten daher einen Übergang auf die neuen Regelungen einplanen.