Bei einem Dienstwagen stellt der Nutzungsvorteil für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte einen Korrekturposten zum Werbungskostenabzug dar und ist nur insoweit anzuwenden, als der Dienstwagen auch tatsächlich dafür genutzt wurde. Die tatsächlichen Fahrten können mit 0,002 % des Listenpreises je Entfernungskilometer bewertet werden.
Das FG Nürnberg hat sich mit der Frage befasst, wie der Nachweis für die tatsächlich durchgeführten zu führen ist.
Ermittlung des Zuschlags
Grundsätzlich ist die Ermittlung des Zuschlags für die Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG kalendermonatlich mit 0,03 % des Listenpreises für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte vorzunehmen. Die pauschale 0,03 %-Regelung geht von 15 Fahrten pro Monat (15 x 0,002 %) aus.
BFH-Rechtsprechung zur Zuschlagsregelung
Zur Ermittlung des Zuschlags für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ist nach Auffassung des BFH (Urteil vom 04.04.2008 - VI R 85/04) aber auch eine Einzelbewertung der tatsächlichen Fahrten mit 0,002 % des Listenpreises im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG je Entfernungskilometer möglich. Eine Einzelbewertung der tatsächlichen Fahrten ist für Arbeitnehmer immer dann günstiger, wenn 180 Tage im Jahr unterschritten werden.
Der BFH hat auch entschieden (Urteil vom 22.09.2010 - VI R 57/09), dass die Zuschlagsregelung einen Korrekturposten zum Werbungskostenabzug darstellt und daher nur insoweit zur Anwendung kommt, wie der Arbeitnehmer den Dienstwagen tatsächlich für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte benutzt hat. Die Zuschlagsregelung habe nicht die Funktion, eine irgendwie geartete zusätzliche private Nutzung des Dienstwagens zu bewerten. Sie bezwecke lediglich einen Ausgleich für abziehbare, tatsächlich aber nicht entstandene Erwerbsaufwendungen.
Anwendung durch Finanzverwaltung
Die Finanzverwaltung wendet die Rechtsprechung in der Praxis auch an (BMF, Schreiben v. 4.4.2018, IV C 5 - S 2334/18/10001). Der Arbeitnehmer hat aber gegenüber dem Arbeitgeber kalendermonatlich fahrzeugbezogen schriftlich zu erklären, an welchen Tagen (mit Datumsangabe) er das betriebliche Kraftfahrzeug tatsächlich für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte genutzt hat.
Wendet der Arbeitgeber die 0,03 %-Regelung an, ist der Arbeitnehmer im Rahmen seiner Einkommensteuerveranlagung nicht an die im Lohnsteuerabzugsverfahren angewandte 0,03 %-Regelung gebunden und kann auch hier für das gesamte Kalenderjahr zur Einzelbewertung wechseln. Er muss aber auch fahrzeugbezogen darlegen, an welchen Tagen (mit Datumsangabe) er das betriebliche Kraftfahrzeug tatsächlich für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte genutzt hat. Die bloße Angabe der Anzahl der Tage reicht demnach nicht aus.
FG Nürnberg: Kein zwingender Nachweis mit Datumsangaben
Im Rahmen eines Klageverfahrens beim FG Nürnberg erkannte das Finanzamt für die erklärten Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte Werbungskosten in Höhe der Entfernungspauschale ohne Abweichungen an. Im Rahmen der Einkommensteuererklärung(en) beantragte der Kläger auf der Ebene der Einnahmenseite die hier dargestellte Einzelbewertung für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte. Er konnte aber die Anforderungen aus dem BMF-Schreiben v. 1.4.2011, IV C 5 - S 2334/08/10010, insbesondere Datumsangaben über die durchgeführten Fahrten, nicht erbringen.
Das FG Nürnberg sieht die Angabe der genauen Tage (Datumsangabe) auch nicht zwingend als erforderlich an (Urteil vom 23.01.2020 - 4 K 1789/18). Der Kläger hat nach seinen Angaben die erste Tätigkeitsstätte in mehreren Jahren unter 100 Tagen aufgesucht. Das Finanzamt hat im Rahmen der Einkommensteuerveranlagungen diese Anzahl der Entfernungspauschale unverändert und ohne Zweifel zugrunde gelegt. § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG führt dazu, dass der Zuschlag für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte unabhängig von der Anzahl der tatsächlich mit dem Dienstwagen durchgeführten Fahrten zu ermitteln ist. Die auf der Einnahmenseite vorgenommene Typisierung steht damit im Widerspruch zur Grundannahme der für die Ausgabenseite geltenden Pauschalierung, die eine fahrtbezogene Ermittlung des Werbungskostenabzugs vorsieht.
Typisierung auch bei der Ermittlung des Zuschlags folgerichtig umsetzen
Die Regelung wird seinem Zweck als Korrekturposten zum pauschalen Werbungskostenabzug jedoch nur dann gerecht, wenn die dem Werbungskostenabzug zugrundeliegende Typisierung auch bei der Ermittlung des Zuschlags folgerichtig umgesetzt wird. Dies gilt nach der Rechtsprechung jedenfalls in den Fällen, in denen die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte regelmäßig nur ein- bis zweimal in der Woche durchgeführt werden und die tatsächliche Nutzung des Dienstwagens damit zu Lasten des Arbeitnehmers von der Grundannahme erheblich abweicht, dass der Dienstwagen monatlich an 15 Tagen für derartige Fahrten genutzt wird. Als Grundannahme stellen sowohl die Einzelbewertung der Fahrten mit 0,002% des Listenpreises je Entfernungskilometer als auch die für die Ausgabenseite geltende Pauschalierung des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 EStG auf die Anzahl der tatsächlich durchgeführten Fahrten ab.
Für die steuerrechtliche Bewertung ein und desselben Sachverhaltes (Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte) können keine unterschiedlichen Anforderungen an die Glaubhaftmachungs- bzw. Nachweispflicht gestellt werden, so das FG.
In vergleichbaren Fällen sollte sich daher auf die rechtskräftige Entscheidung des FG Nürnberg bezogen werden.