Ein von den Vertragsbeteiligten vereinbarter und bezahlter Kaufpreis für ein Gebäudegrundstück ist grds. auch der Besteuerung zugrunde zu legen, sofern er nicht nur zum Schein getroffen wurde und keinen Gestaltungsmissbrauch darstellt. Übernimmt der Erwerber mit einem Gesellschaftsanteil an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft auch das negative Kapitalkonto des Veräußerers, gehört der Betrag des Kapitalkontos nur insoweit zu den Anschaffungskosten des Erwerbers, als dieser durch die Übernahme tatsächlich wirtschaftlich belastet wird.
Hintergrund: Veräußerung einer bereits abgeschriebenen Immobilie
Die X-GbR erwarb in 1997 eine denkmalgeschützte Immobilie. In 2007 veräußerten die Gesellschafter 94% ihrer GbR-Anteile an eine Familienstiftung (F), zu deren Destinatären sie selbst zählten. Der Kaufpreis wurde von einem Sachverständigen (nachträglich) bestätigt. Bis zur Anteilsveräußerung hatte die GbR AfA in Anspruch genommen.
Auf den Kaufpreis wurden die übernommenen Verbindlichkeiten und das negative Kapitalkonto angerechnet. Die Summe wurde als AK der Neugesellschafterin F in einer Ergänzungsrechnung erfasst und auf Grund und Boden, Gebäude und Umbau/Sanierung aufgeteilt.
Das FA ging von einem unangemessen hohen Kaufpreis aus und korrigierte die AfA und den Schuldzinsenabzug. Die gegen die entsprechenden Feststellungsbescheide 2007/2008 erhobene Klage wurde vom FG abgewiesen.
Entscheidung: Der vertragliche Kaufpreis ist anzuerkennen
Die Annahme, dass die Veräußerung der Gesellschaftsanteile zu unangemessen hohen Kaufpreisen erfolgt sei, wird von den Feststellungen des FG nicht gedeckt. Die zugunsten der GbR im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung für die Gesellschafterin F zu berücksichtigenden AfA sind daher anteilig als WK bei den Einkünften aus VuV abzusetzen.
Separate Ergänzungsrechnung für die AK des Gesellschafters einer vermögensverwaltenden GbR
Entsteht einem Gesellschafter einer vermögensverwaltend tätigen GbR Aufwand für den Erwerb seiner Gesellschafterstellung, sind diese AK in einer separaten Ergänzungsrechnung zur Überschussrechnung der Gesellschaft zu erfassen und auf die WG des Gesamthandsvermögens zu verteilen. Die für die Gewinnermittlung einer Mitunternehmerschaft geltenden Grundsätze sind beim Erwerb eines Anteils an einer vermögensverwaltend tätigen Personengesellschaft entsprechend anzuwenden.
Bei der vermögensverwaltenden Personengesellschaft beziehen sich die AK eines neu eintretenden Gesellschafters nicht nur auf die nicht im Rahmen der Einkünfteermittlung der Gesellschaft ausgewiesenen Werte (stille Reserven), sondern auf den gesamten von ihm erworbenen Bruchteil an den gesamthänderisch gehaltenen WG. Daher sind in der Ergänzungsrechnung seine gesamten AK – nicht lediglich seine "Mehr"-AK – auszuweisen und nach den für ihn maßgeblichen Restnutzungsdauern abzuschreiben.
Übernahme des negativen Kapitalkontos als AK
Übernimmt der Erwerber mit einem Gesellschaftsanteil an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft auch das negative Kapitalkonto des Veräußerers, gehört der Betrag des Kapitalkontos nur insoweit zu den AK des Erwerbers, als dieser durch die Übernahme tatsächlich wirtschaftlich belastet wird. Die bloße Übernahme der unbeschränkten Haftung genügt hierfür nicht (BFH, Urteil v. 8.3.2017, IX R 16/16, BFH/NV 2017, 1306). F hat das von den Altgesellschaftern übernommene negative Kapitalkonto vereinbarungsgemäß ausgeglichen. Sie war insoweit tatsächlich wirtschaftlich belastet.
Der vereinbarte und bezahlte Kaufpreis ist grundsätzlich maßgeblich
Ist für die Anschaffung (von Bruchteilen) eines zum Gesamthandsvermögen gehörenden Grundstücks mit aufstehendem Gebäude ein Gesamtkaufpreis gezahlt worden, ist der Kaufpreis zur Ermittlung der AfA-Bemessungsgrundlage in Boden- und Gebäudewert aufzuteilen und auf seine Angemessenheit zu überprüfen.
Ein von den Vertragsbeteiligten vereinbarter und bezahlter Kaufpreis ist grundsätzlich auch der Besteuerung zugrunde zu legen, sofern er zum einen nicht nur zum Schein getroffen wurde sowie keinen Gestaltungsmissbrauch darstellt und zum anderen das FG auf der Grundlage einer Gesamtwürdigung von den das Grundstück und das Gebäude betreffenden Einzelumständen nicht zu dem Ergebnis gelangt, dass die vertragliche Kaufpreishöhe oder -aufteilung die realen Wertverhältnisse in grundsätzlicher Weise verfehlt und wirtschaftlich nicht haltbar erscheint.
Bei einer Diskrepanz zwischen dem vereinbarten und bezahlten Kaufpreis und den objektiv am Markt erzielbaren Preisen/Verkehrswerten dürfen diese daher nicht ohne weiteres an die Stelle der vereinbarten Werte gesetzt oder geschätzt werden. Denn es handelt sich lediglich um ein Indiz dafür, dass die vertragliche Preisabsprache ggf. nicht die realen Werte wiedergibt (BFH, Urteil v. 16.9.2015, IX R 12/14, BStBl II 2016, 397).
Aufhebung des FG-Urteils und Stattgabe der Klage
Hiervon ausgehend hob der BFH das FG-Urteil auf und gab der Klage statt. Die Aufteilung der AK auf Grund und Boden, Gebäude und Sanierung ist anzuerkennen. Die geltend gemachten AfA und Zinsaufwendungen sind als WK zu berücksichtigen.
Hinweis: Schaffung neuen AfA-Volumens
Die Veräußerung von 94 % der Gesellschaftsanteile an die F außerhalb der 10-jährigen Veräußerungsfrist unterlag nicht der ESt (§ 23 EStG) und löste auch keine GrESt aus (§ 1 Abs. 2a GrEStG). Im Umfang der aufgrund der Vereinbarung anzuerkennenden AK auf das Gebäude wurde neues AfA-Volumen geschaffen.
Nachholung der notwendigen Beiladung in der Revisionsinstanz
Die Gesellschafter waren zum Verfahren notwendig beizuladen (§ 60 Abs. 3 FGO). Das war vom FG versäumt worden. Anders als nach der früheren Rechtslage kann der BFH in diesem Fall von der Zurückverweisung an das FG absehen und die Beiladung noch im Revisionsverfahren nachholen (§ 123 Abs. 1 Satz 2 FGO). Eine Zurückverweisung erübrigt sich regelmäßig, wenn der Sachverhalt hinreichend geklärt ist.
BFH Urteil vom 29.10.2019 - IX R 38/17 (veröffentlicht am 14.05.2020)