Einkünfte aus der Vermietung eines häuslichen Arbeitszimmers an den Auftraggeber eines Gewerbetreibenden sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
Hintergrund: Häusliche Schreibarbeit für den Professor
Die Eheleute bewohnen gemeinsam ein Einfamilienhaus. Die Ehefrau (F) war in einem Klinikum angestellte Sekretärin eines Professors und Chefarztes (P). Daneben erzielte sie gewerbliche Einkünfte, indem sie für P die im Rahmen von dessen Nebentätigkeit erstellten Gutachten schrieb. Ab 2000 vermieteten die Eheleute ein Arbeitszimmer in ihrem Einfamilienhaus an P zur Erledigung dieser Bürotätigkeiten für monatlich zunächst 100 DM und ab 2007 100 EUR. Eine Seite des Raumes ist neben einer Steinwand lediglich durch ein Geländer mit Glasfüllung und eine 2 m breite Öffnung zum Treppenaufgang/Flur abgegrenzt.
Die Eheleute machten für die Streitjahre 2005 bis 2011 negative Einkünfte aus VuV hinsichtlich dieses Raumes in Höhe von 3.500 EUR bis 4.400 EUR geltend. Den Einnahmen stellten sie anteilige AfA, Schuldzinsen, Nebenkosten und Steuerberatungskosten gegenüber. Das FA setzte die Mieteinnahmen als gewerbliche Einkünfte an und lehnte den Abzug der erklärten Ausgaben ab. Die Klage blieb im Streitpunkt ohne Erfolg.
Entscheidung: Wohnraumvermietung mit gewerblichem Gepräge
Der BFH bestätigt das FG. Die Vermietung an P führt nicht zu Einkünften der Eheleute aus VuV, sondern zu gewerblichen Einkünften (nur) der F. Die Vermietung von Wohnraum ist gewerblich, wenn die Betätigung des Vermieters sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und hinter der bloßen Nutzung des Mietobjekts als Vermögensanlage zurücktritt. Das ist der Fall, wenn ein Mietvertrag so eng mit dem Gewerbebetrieb verbunden ist, dass er ohne den Betrieb nicht denkbar wäre und diesem als unselbständiger Teil untergeordnet ist. Von einer solchen Gestaltung ist hier auszugehen. Denn die Eheleute hätten den Raum ohne die gewerbliche Tätigkeit der F nicht an P vermietet. Eine Vermietung an P, um einer anderen Schreibkraft oder P selbst dort die Bürodienste zu ermöglichen, wäre nicht in Betracht gekommen. Da die Vermietung Teil der gewerblichen Tätigkeit der F war, waren die Einkünfte aus der Vermietung nur ihr zuzurechnen.
Unterschied zur Vermietung durch Arbeitnehmer
Dem steht die Rechtsprechung zur Vermietung eines Arbeitszimmers in der Wohnung des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber nicht entgegen. Liegt die Nutzung vor allem im betrieblichen Interesse des Arbeitgebers und handelt es sich daher der Sache nach um ein Büro des Arbeitgebers, liegen Mieteinkünfte vor mit der Folge, dass die Abzugsbeschränkung für häusliche Arbeitszimmer nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG nicht greift. Diese Grundsätze sind auf die Einkünfte aus Gewerbebetrieb nicht übertragbar. Denn typischerweise stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Arbeitsmittel und den Arbeitsplatz zur Verfügung. Demgegenüber ist der Gewerbetreibende regelmäßig selbst für seinen Arbeitsplatz verantwortlich und stellt deshalb typischerweise sein Arbeitszimmer selbst. Diese charakteristischen Unterschiede rechtfertigen die unterschiedliche Behandlung zwischen Gewerbetreibenden und Arbeitnehmern.
Klare Abgrenzung vom Privatbereich
Die für den Raum geltend gemachten Ausgaben sind weder ganz noch teilweise als Betriebsausgaben abziehbar. Dem Betriebsausgabenabzug steht die Abzugsbeschränkung nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG entgegen. Der Betriebsausgabenabzug setzt voraus, dass das häusliche Arbeitszimmer vom privaten Wohnbereich klar abgegrenzt ist. Die Abgrenzung darf nicht in der Art einer Arbeitsecke lediglich angedeuteter oder symbolischer Natur sein, sondern muss aus festen baulichen Elementen bestehen, um eine private Mitnutzung auszuschließen (BFH v. 27.7.2015, GrS 1/14, BStBl II 2016, 265). Daran fehlt es hier. Der offene Durchgang in der Breite einer doppelflügligen Tür zu dem auch privat genutzten Flur in Verbindung mit der Glasverkleidung bricht den Raum so weit auf, dass die Trennung der privaten von der gewerblichen Nutzung nicht mehr zuverlässig gewährleistet ist.
Hinweis: Versteuerung der Einnahmen ohne Abzug der Ausgaben
Der BFH ergänzt, dass eine Ungleichbehandlung zwischen dem Arbeitnehmer, der ein Arbeitszimmer in der Wohnung an den Arbeitgeber vermietet, und Gewerbetreibenden nicht besteht, wenn der Raum bei dem Gewebetreibenden eine Betriebsstätte darstellt und ihm daher der unbeschränkte Abzug der Raumkosten zusteht. Eine Betriebsstätte vergleichbar etwa einer Werkstatt lag hier aber unstreitig nicht vor. Somit sind zwar die Einnahmen im Zusammenhang mit dem Raum als Betriebseinnahmen zu versteuern, die entsprechenden Ausgaben dagegen werden nicht berücksichtigt. Darin liegt kein Widerspruch. Denn mit der Einbeziehung des Mietverhältnisses in die gewerblichen Einkünfte der F sind alle Aufwendungen und Erträge unselbständiger Teil dieser Einkünfte und der Gewinnermittlung. Folglich unterliegen sie den Gewinnermittlungsvorschriften und damit auch dem Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG.
BFH, Urteil v. 13.12.2016, X R 18/12; veröffentlicht am 29.3.2017
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