Der BFH legt dem EuGH die Frage vor, ob für die Kleinunternehmerregelung in Fällen der Differenzbesteuerung auf die Handelsspanne/Marge oder auf den Umsatz abzustellen ist.
Hintergrund: Der Gesamtumsatz übersteigt die Kleinunternehmer-Grenze
Zu entscheiden war, ob X für das Streitjahr 2010 die Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 1 UStG in Anspruch nehmen kann. X erzielte 2009/2010 folgende der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG unterliegende Umsätze aus einem Gebrauchtwagenhandel: Gesamtumsatz 27.358 EUR/25.115 EUR, Handelsspanne 17.328 EUR/17.470 EUR. X wurde bis 2009 umsatzsteuerlich als Kleinunternehmer behandelt, weil die von ihm erzielten Margen in den betreffenden Vorjahren die Umsatzgrenze für die Anwendung der Kleinunternehmerregelung von 17.500 EUR nicht überstiegen. Das entsprach der bis 2009 geltenden Verwaltungsregelung. Danach war für die Umsatzgrenze in Fällen der Differenzbesteuerung auf die Handelsspanne abzustellen. Ab 2010 änderte sich die Verwaltungspraxis dahin, dass nunmehr für die Frage, ob die Kleinunternehmer-Umsatzgrenze überschritten ist, nicht mehr die Summe der Differenzbeträge (Handelsspanne), sondern die vereinnahmten Entgelte (Gesamtumsatz) maßgeblich sind (Abschn. 19.3 Abs. 1 Satz 5 UStAE). Dementsprechend versagte das FA für 2010 die Anwendung der Kleinunternehmerregelung, da der Gesamtumsatz des Vorjahres (2009) über der Grenze von 17.500 EUR lag.
Das FG gab der Klage unter Hinweis auf das Unionsrecht statt. Danach komme es bei der Bemessung der Umsatzgrenze auf die Handelsspanne an.
Entscheidung: Klärung durch den EuGH erforderlich
Der Gesamtumsatz als Maß für die Umsatzgrenze ist grundsätzlich die Summe der ausgeführten steuerbaren Umsätze (§ 19 Abs. 3 UStG). Das könnte dafür sprechen, bei der Umsatzgrenze für die Kleinunternehmerregelung nicht auf die Handelsspanne, sondern auf das vereinnahmte Entgelt abzustellen. Der überwiegende Teil des Schrifttums hält diese Behandlung für sachgerecht und angemessen.
Der BFH befürwortet die Berechnung nach der Handelsspanne
Gleichwohl neigt der BFH dazu, die Regelung im Licht des Unionsrechts dahingehend auszulegen, dass unabhängig von der Höhe der vereinnahmten Entgelte auf die Summe der Differenzbeträge abzustellen ist. Denn nach Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL setzt sich der für die Umsatzgrenze maßgebliche Umsatz aus dem Betrag der Lieferungen und Leistungen zusammen, "soweit" diese besteuert werden. Die Regelung stellt damit auf den Umfang der Besteuerung ab. Dieser ist bei der Differenzbesteuerung auf die Differenz (Handelsspanne) beschränkt. Der Wortlaut lässt somit eine Auslegung dahingehend zu, dass Leistungen nur in diesem reduzieren Umfang zum fraglichen Umsatz zu zählen sind. Diese Auffassung würde der ab 2010 geänderten Verwaltungsregelung widersprechen, nach der das vereinbarte Entgelt und nicht der Differenzbetrag maßgeblich ist (Abschn. 19.3 Abs. 1 Satz 5 UStAE).
Die Rechtsfrage ist zweifelhaft und umstritten
Andererseits könnte Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL mit der Wendung "soweit diese besteuert werden" auch im Sinne der Verwaltungsregelung so verstanden werden, dass nur steuerfreie aus dem maßgeblichen Umsatz ausgeschlossen werden müssen und die übrigen Umsätze in Höhe ihrer Entgelte einzubeziehen sind. Das Fachschrifttum ist geteilter Meinung. Überwiegend wird wohl die Orientierung am vereinnahmten Entgelt i.S.v. § 10 UStG als sachgerecht und unionsrechtskonform angesehen. Da der BFH - obwohl er deutlich der Berechnung nach der Handelsspanne zuneigt – die Frege gleichwohl für zweifelhaft hält, setzte er das Revisionsverfahren aus und legte die Entscheidung dem EuGH vor.
Hinweis: Auslegung nach Sinn und Zweck des Gesetzes
Die Frage kann nur losgelöst vom Wortlaut der Gesetzes- bzw. Richtlinienformulierung vor dem Hintergrund des Gesetzeszwecks beantwortet werden. Wird er Gesamtumsatz als maßgeblich angesehen, wird die Umsatzgrenze weit schneller erreicht als bei der Berechnung nach der Marge. Es wird zu entscheiden sein, wie weit die Steuervergünstigung im Vergleich zu anderen Unternehmen sachgerecht ist. Grundlage für die Vorlage an den EuGH ist Art. 267 Abs. 3 AEUV. Danach sind die nationalen Gerichte von Amts wegen gehalten, den EuGH anzurufen. Die FG können (Art. 267 Abs. 2 AEUV), der BFH als letztinstanzliches Gericht muss (Abs. 3) vorlegen. Möglicherweise ergeben sich aus der EuGH-Entscheidung auch Hinweise zur Margenbesteuerung bei Reiseleistungen nach § 25 UStG. Nach der Verwaltungsregelung ist auch in diesem Fällen auf das vereinnahmte Entgelt und nicht auf den Differenzbetrag abzustellen (Abschn. 19.3 Abs. 1 Satz 5 UStAE).
BFH, Beschluss v. 7.2.2018, XI R 7/16, veröffentlicht am 13.6.2018.