In einem Verfahren vor dem FG Düsseldorf war fraglich, ob für einen Grundstückserwerb eine Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 GrEStG in Verbindung mit § 6 Abs. 1 GrEStG aufgrund einer mittelbaren Beteiligung der veräußernden Gesellschaft an einer KG zu gewähren ist.
Kauf von Grundstücken
Vor dem FG Düsseldorf wurde folgender Fall verhandelt: Aufgrund notariellen Kaufvertrages erwarb die Klägerin, die A KG von der C KG die Grundstücke in Z-Stadt für einen Kaufpreis von 6.500.000 EUR. Die Beteiligungsverhältnisse stellten sich wie folgt dar:
- a) A KG: CT KG (alleinige Kommanditistin), KG A Beteiligungs GmbH (persönlich haftende Gesellschafterin ohne Beteiligung am Gesellschaftsvermögen der A);
- b) CT KG: CT Treuhand GmbH (alleinige Kommanditistin), C KG (persönlich haftende Gesellschafterin ohne Beteiligung am Vermögen).
Beteiligung durch Treuhandvertrag
Aufgrund eines Treuhandvertrages hielt die CT Treuhand GmbH als Treuhänderin die Kommanditanteile an der CT KG für die C KG (Treugeberin), also die Verkäuferin der Grundstücke. An der C KG war eine Vielzahl von Kommanditisten beteiligt, nicht aber die Klägerin, oder deren Gesellschafterin. Mit dem angefochtenen Bescheid setzte der Beklagte (das Finanzamt) gegenüber der Klägerin Grunderwerbsteuer ausgehend von dem Kaufpreis mit 6,5 % in Höhe von 416.000 EUR fest. Hiergegen erhob die Klägerin Einspruch. Sie trug im Wesentlichen vor, der gem. § 1 Abs.1 Nr.1 GrEStG grunderwerbsteuerpflichtige Erwerb der Grundstücke sei gem. § 6 Abs. 3 GrEStG in Verbindung mit § 6 Abs. 1 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. Hiernach würde die Grunderwerbsteuer bei Grundstücksübertragungen zwischen Personengesellschaften nicht erhoben, soweit die übertragende Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar über weitere Personengesellschaften am Vermögen der erwerbenden Personengesellschaft beteiligt sei.
Die Kommanditbeteiligung an der CT KG werde grunderwerbsteuerlich der C KG als Treugeberin zugerechnet, sodass die C KG (übertragende Personengesellschaft) mittelbar über die CT KG zu 100 % am Vermögen der A KG (erwerbenden Personengesellschaft) beteiligt sei. Mit Einspruchsentscheidung wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Das Finanzamt vertrat im Wesentlichen die Ansicht, § 6 Abs. 3 GrEStG fände keine Anwendung, weil die C KG als übertragende Personengesellschaft nicht unmittelbar an der A KG beteiligt gewesen sei. Die Befreiungsvorschrift setze aber eine solche unmittelbare Beteiligung voraus. Auf das Treuhandverhältnis komme es nicht an, weil nur der Treuhänder dinglich berechtigt sei. Die Klägerin hat Klage erhoben und beantragt, den Grunderwerbsteuerbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung aufzuheben, im Unterliegensfall die Revision zuzulassen.
Der Beklagte (Finanzamt) beantragt, die Klage abzuweisen.
Erwerb ist nicht grunderwerbsteuerfrei
Die Klage ist nach Auffassung des FG Düsseldorf nicht begründet. Der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtmäßig. Der Erwerb der Grundstücke ist nicht von der Grunderwerbsteuer befreit. Der notarielle Kaufvertrag über die Grundstücke ist, wie zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig ist, gemäß § 1 Abs.1 Nr. 1 GrEStG grunderwerbsteuerpflichtig. Dieser Vorgang ist nicht gemäß § 6 Abs. 3 GrEStG in Verbindung mit § 6 Abs. 1 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. Beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand wird nach § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG in Verbindung mit § 6 Abs. 1 Satz 1 GrEStG die Steuer nicht erhoben, soweit Anteile der Gesellschafter am Vermögen der erwerbenden Gesamthand den jeweiligen Anteilen dieser Gesellschafter am Vermögen der übertragenden Gesamthand entsprechen. § 6 GrEStG findet auf alle steuerbaren Erwerbsvorgänge des § 1 GrEStG Anwendung.
Kapitalgesellschaften und Transparenz
Die Auffassung wird u. a. wie folgt begründet: Für Zwecke des § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG kann nicht durch eine unmittelbar beteiligte Kapitalgesellschaft auf die dahinterstehenden – mittelbar – Beteiligten durchgeschaut werden. Das ergibt sich daraus, dass Kapitalgesellschaften im Rahmen der § 5 GrEStG und § 6 GrEStG grundsätzlich nicht als transparent angesehen werden und ihnen als dinglich Berechtigten grunderwerbsteuerrechtlich das Vermögen der Personengesellschaft zugeordnet wird (BFH Urteil vom 29.02.2012 - II R 57/09).
Lediglich im Anwendungsbereich des § 1 Abs. 2a GrEStG ist § 6 Abs.3 GrEStG in Verbindung mit § 6 Abs.1 GrEStG entsprechend seinem Normzweck dahingehend auszulegen, dass die Grunderwerbsteuer insgesamt nicht erhoben wird, wenn der teils unmittelbar, teils mittelbar allein vermögensmäßig beteiligte Gesellschafter einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft seine Beteiligungen auf eine andere Gesamthandsgemeinschaft überträgt, an deren Vermögen er unmittelbar und/oder – durch weitere Gesamthandsgemeinschaften – mittelbar allein beteiligt ist (BFH Urteil vom 29.02.2012 - II R 57/09).
Wann die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG greift
§ 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG will den Grundstückserwerb von einer Gesamthand insoweit von der Grunderwerbsteuer befreien, als aufgrund der gesamthänderischen Verbundenheit der Gesellschafter das Grundstück trotz des Rechtsträgerwechsels in dem durch die § 5 GrEStG und § 6 GrEStG abgesteckten Zurechnungsbereich verbleibt. Damit knüpfen § 5 GrEStG und § 6 GrEStG an die die Gesamthand kennzeichnende unmittelbare dingliche Mitberechtigung der Gesamthänder am Gesellschaftsvermögen an (BFH Urteil vom 29.02.2012 - II R 57/09). Die sachenrechtliche (dingliche) Mitberechtigung folgt bürgerlich- und handelsrechtlich aus dem Mitgliedschaftsrecht bzw. aus der Gesellschafterstellung. Nur diese vermittelt die unmittelbare dingliche Mitberechtigung am Gesamthandsvermögen, die von § 5 GrEStG und § 6 GrEStG vorausgesetzt wird. Wirtschaftliche Gesichtspunkte spielen keine Rolle (so Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuer 18.Aufl. Rz. 19 Stand: 2016). Gemessen hieran scheidet eine Befreiung des Erwerbs aus. Gründe für eine Zulassung der Revision lagen nicht vor.