Die Pauschalierung der ESt bei Sachzuwendungen erfasst nur zusätzliche Zuwendungen, die bei den Empfängern zu steuerpflichtigen Einkünften führen. Dass die Zuwendung zur Leistung eines Dritten hinzutritt, genügt nicht.

Hintergrund: Bonuspunkte für Verkäufe durch Abnehmer oder bei ihnen angestellte Verkäufer

X vertreibt Fotoartikel (Kameras, Objektive, Blitzgeräte). In 2006 bis 2010 führte sie zur Verkaufsförderung ein Bonusprogramm für Fachverkäufer im stationären Handel, d. h. für selbstständige Betriebsinhaber und deren Arbeitnehmer, durch. Jeder Fachverkäufer konnte Bonuspunkte sammeln und diese bei der A-GmbH gegen Sachprämien einlösen. Die Sachprämien und Gutscheine stellte die A der X in Rechnung. In ihren LSt-Anmeldungen unterwarf X die ihr von der A in Rechnung gestellten Prämien der pauschalen ESt-Besteuerung mit 30 %. Nachdem im Anschluss an eine LSt-Außenprüfung ein Nachforderungsbescheid (wegen anderer Sachverhalte) ergangen war, wandte sich X mit Einspruch und Klage – ohne Erfolg – gegen die pauschale Besteuerung der Zuwendungen aus dem Bonusprogramm.

Entscheidung: Voraussetzungen der Pauschalierungsregelung liegen nicht vor

Die – in das LSt-Verfahren einbezogene – Pauschalierung der ESt nach § 37b EStG beschränkt sich auf Zuwendungen, die bei den Zuwendungsempfängern zu einkommensteuerpflichtigen Einkünften führen. Die Regelung ermöglicht aus Vereinfachungsgründen die pauschalierende Erhebung der ESt. Die Steuerpflicht der vereinnahmten Prämien lag sowohl bei den selbstständigen Fachverkäufern (Betriebsinhabern) als auch bei den bei diesen angestellten Verkäufern (Arbeitnehmern) vor, wobei der BFH offenließ, welcher Einkunftsart diese Einnahmen zuzuordnen sind. Bei den Betriebsinhabern bejahte das FG als Betriebseinnahmen zu erfassende betrieblich veranlasste Wertzugänge und bei den angestellten Verkäufern als Arbeitslohn (Drittlohn) zugeflossene Zuwendungen von dritter Seite.

Die Prämien wurden jedoch nicht zusätzlich zur vereinbarten Leistung gezahlt

§ 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG verlangt neben der betrieblichen Veranlassung der Zuwendungen außerdem, dass die Zuwendungen zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht werden. Die Zuwendungen müssen ergänzend zu einem gegenseitigen (synallagmatischen) Leistungsaustausch zwischen Steuerpflichtigem und Zuwendungsempfänger hinzutreten. Zwischen dem Zuwendenden (Steuerpflichtigen) und dem Leistungsempfänger muss eine Leistung oder Gegenleistung (Grundgeschäft) vereinbart sein und die Zuwendung muss zusätzlich, d. h. freiwillig, zu der ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung des Steuerpflichtigen erbracht werden.

An dem Erfordernis der Zusätzlichkeit fehlt es hier. Denn sowohl der nichtselbstständige als auch der selbstständige Verkäufer erhielt die Prämie von X nicht zusätzlich zu der ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung. Gegenüber den angestellten Verkäufern sind die Prämien nicht zu einem mit X bestehenden Grundgeschäft hinzugetreten, sondern stellten die allein geschuldete Leistung für den Verkaufserfolg dar. Entsprechendes gilt im Verhältnis zu den selbstständigen Betriebsinhabern. Die Prämien wurden nicht als Dreingabe für die Abnahme der Waren, sondern unabhängig von deren Bezug – ebenso wie bei den angestellten Verkäufern – für einen bestimmten personenbezogenen Verkaufserfolg gewährt.

Die Revision führte daher zur Aufhebung der LSt-Anmeldungen X.

Hinweis: Einspruch des Arbeitgebers gegen die eigene LSt-Anmeldung

Der BFH bejaht die Zulässigkeit der Klage und der Revision. Dem steht nicht entgegen, dass X gegen die von ihr selbst angemeldete LSt vorging. Nach der Rechtsprechung des BFH kann der Arbeitgeber gegen seine LSt-Anmeldung, die nach § 168 AO einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht, innerhalb der Rechtsbehelfsfrist Einspruch einlegen und Klage erheben.

Widerruf der ESt-Pauschalierung grundsätzlich möglich

Da der BFH die Voraussetzungen der Pauschalierungsregelung verneint, ging er auf die vom FG herausgestellte Frage, ob der Arbeitgeber die Option zur ESt-Pauschalierung – wie von X ausgeübt – überhaupt widerrufen kann, nicht ein. Die Widerrufsmöglichkeit wurde von der Verwaltung und teilweise auch im Schrifttum mit dem Hinweis auf den Schutz der Rechtsposition des Zuwendungsempfängers und den Vereinfachungszweck der Regelung abgelehnt (BMF, Schreiben v. 29.4.2008, BStBl I 2008, 566 Rn. 4). Der BFH lässt dagegen einen Widerruf grundsätzlich zu (BFH, Urteil v. 15.6.2016, VI R 54/15, BStBl II 2016, 1010). Er erfolgt durch Abgabe einer geänderten LSt-Anmeldung. Da er außerdem die Mitteilung an den Zuwendungsempfänger voraussetzt, kommt es in der Praxis kaum zu einem Widerruf.

BFH, Urteil v. 21.2.2018, VI R 25/16, veröffentlicht am 25.4.2018

Hinweis der Redaktion:

In unserem Online-Seminar am 29.5.2018, 15 Uhr werden noch weitere Zweifelsfragen und Praxisfällen zu § 37b EStG behandelt. Ihr Referent Marcus Spahn geht dann u. a. auf die steuerliche Behandlung von Geschenken, Incentives und Bewirtungsaufwendungen ein.

Alle am 25.4.2018 veröffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen

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