Eine aktuelle Entscheidung des FG Düsseldorf verdeutlicht die Gefahr einer gewerblichen Infektion der Einkünfte einer Gemeinschaftspraxis im Fall der Abgabe von Arzneimitteln. Sofern – wie im Urteilsfall – die Bagatellgrenzen überschritten sind, sollte immer auch an mögliche Ausweichgestaltungen gedacht werden.
Hintergrund: Abfärbung gewerblicher Einkünfte auf andere Einkünfte
Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gilt als Gewerbebetrieb in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausübt. Durch diese Vorschrift kann es bei einer ärztlichen Gemeinschaftspraxis zur gewerblichen Infizierung der gesamten freiberuflichen Tätigkeit und damit zur Gewerbesteuerpflicht der Einkünfte kommen.
Beispiel: Ärztliche Gemeinschaftspraxis gibt Präparate an die Patienten weiter
Streitig war in einem Fall des FG Düsseldorf, ob aufgrund der Abgabe von Präparaten an Hämophiliepatienten (Bluter) zur Heimselbstbehandlung im Rahmen einer integrierten Versorgung die gesamte Tätigkeit einer Gemeinschaftspraxis als gewerblich zu behandeln ist. Klägerin war eine Gemeinschaftspraxis in Form einer Partnerschaftsgesellschaft mit 2 Fachärztinnen sowie 1 weiteren Facharzt, die vornehmlich Kassenpatienten im Rahmen einer sog. integrierten Versorgung nach § 140a ff SGB V behandelte.
Bei der integrierten Versorgung werden zwischen Arzt und Krankenkasse Verträge abgeschlossen, nach denen die Krankenkasse dem Arzt für die Behandlung der Patienten Fallpauschalen zahlt, die sowohl die medizinische Betreuung als auch die Abgabe von Arzneien und Hilfsmitteln zum Inhalt haben. Elementare Aufgabe der Praxis ist nach dem Behandlungsvertrag die wirtschaftliche Versorgung der teilnehmenden Versicherten mit Konzentraten im Rahmen der ärztlich kontrollierten Heimselbstbehandlung.
Finanzgericht bejaht gewerbliche Infizierung
Das FG Düsseldorf sieht in der Weitergabe der Präparate das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit, die nicht untrennbar mit der freiberuflichen Tätigkeit verbunden ist. Diese gewerbliche Tätigkeit führte im Entscheidungsfall nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG dazu, dass die von der Klägerin unternommene Tätigkeit in vollem Umfang als Gewerbebetrieb zu behandeln war (FG Düsseldorf, Urteil v. 1.2.2019, 3 K 3295/15 F, G, Haufe Index HI13139032; EFG 2019 S. 607).
Bagatellgrenze war im Urteilsfall überschritten
Wenn der mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommenen gewerblichen Tätigkeit der Personengesellschaft ein “äußerst geringer Anteil” gemessen an der gesamten Tätigkeit der Gesellschaft beizumessen ist, tritt keine Abfärbewirkung ein.
Von derart untergeordneter Bedeutung ist eine originär gewerbliche Tätigkeit dann, wenn
- die Nettoumsatzerlöse aus der gewerblichen Tätigkeit 3% der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft und
- insgesamt den gewerbesteuerlichen Freibetrag für Personengesellschaften nach § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG in Höhe von 24.500 EUR
im Veranlagungszeitraum nicht übersteigen. Diese vom BFH aufgestellte Bagatellgrenze für äußerst geringfügige gewerbliche Tätigkeiten (s. hierzu BFH, Urteile v. 27.8.2014, VIII R 16/11, BStBl 2015 II S. 996; VIII R 41/11, BStBl 2015 II S. 999 und VIII R 6/12, BStBl 2015 II S. 1002) war im Urteilsfall überschritten. Das für ärztliche Gemeinschaftspraxen äußerst relevante Urteil des FG Düsseldorf ist rechtskräftig, sodass in der Praxis Ausweggestaltungen erforderlich sind, um der Gefahr der gewerblichen Infizierung zu entgehen.
Praxis-Tipp: Mögliche Ausweggestaltungen
Der Umqualifizierung der freiberuflichen Tätigkeit in eine gewerbliche lässt sich ausweichen dadurch, dass 2 zivilrechtlich selbständige – personen- und ggf. beteiligungsidentische – Personengesellschaften mit unterschiedlichem Zweck errichtet werden. Die Abfärberegelung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG kann folglich dadurch vermieden werden, dass die gewerbliche Tätigkeit durch eine personenidentische Schwesterpersonengesellschaft ausgeübt wird. Ein solches „Ausgliederungsmodell“ wird auch von der Finanzverwaltung anerkannt (s. hierzu BMF, Schreiben v. 14.5.1997; BStBl 1997 I S. 566).
Möglich ist auch, dass die Tätigkeit des Ein- und Verkaufs der Präparate nicht mehr von der Gemeinschaftspraxis ausgeübt, sondern einer GmbH übertragen wird. Auch dann sind Heilbehandlung und Produkthandel voneinander getrennt, und es kommt zu keiner gewerblichen Infizierung der gesamten freiberuflichen Tätigkeit.