Umsatzsteuer bei Abmahnungen

Mahnt ein Unternehmer einen Dritten wegen Urheberrechtsverletzungen oder wegen unlauterem Wettbewerb ab und verlangt dafür eine "Abmahngebühr", muss entschieden werden, ob es sich dabei um einen nicht steuerbaren Schadensersatz handelt oder ob sich wirtschaftlich dahinter eine steuerbare Leistung des Abmahnenden verbirgt.

Nachdem der BFH regelmäßig einen steuerbaren Leistungsaustausch gesehen hatte, setzt die Finanzverwaltung diese Rechtsprechung jetzt um.

Aufwendungsersatz von Abmahnvereinen

Sog. Abmahnvereine, die gegenüber Dritten Unterlassungsansprüche geltend machen, haben einen Anspruch auf Ersatz ihrer Aufwendungen nach § 12 Abs. 1 UWG. Nach schon früh vom BFH vertretener Auffassung, erbringen sie mit der Abmahnung gegenüber den abgemahnten Unternehmern dadurch eine Leistung gegen Entgelt (BFH, Urteil v. 16.1.2003, V R 92/01).

Eine Leistung gegen Entgelt liegt auch vor, wenn ein Unternehmer einen gesetzlichen Anspruch auf Aufwendungsersatz nach § 683 BGB für eine Geschäftsführung ohne Auftrag erhält, weil er im Interesse eines anderen für diesen tätig wird.

So soll es auch bei den im UWG genannten Verbänden sein, die die dort genannten Unterlassungsansprüche geltend machen dürfen. Sie haben, weil die Abmahnung des Störers nach der vom BFH vertretenen Auffassung auch im Interesse des Störers liegt, der dadurch Gelegenheit erhält, einen kostspieligen Rechtsstreit zu vermeiden, nach der ständigen Zivilrechtsprechung einen Aufwendungsersatzanspruch für die "Geschäftsführung ohne Auftrag" (BGH, Urteil v. 15.10.1969, I ZR 3/68). Der Abmahnverein kann deshalb davon ausgehen, dass er die Aufwendungen für eine solche Abmahnung im Einklang mit dem mutmaßlichen Willen des Störers erbringt, falls er seine Aufwendungen möglichst niedrig hält.

Da die "Leistungen" des Abmahnvereins danach zu steuerbaren und steuerpflichtigen Leistungen führen, ist aus den damit im Zusammenhang angefallenen Leistungsbezügen der Vorsteuerabzug für den Abmahnenden (z. B. Rechtsanwaltskosten, Recherchekosten) in vollem Umfang möglich.

Aufwendungsersatz von Wettbewerbern

Zahlungen, die an einen Unternehmer von dessen Wettbewerbern als Aufwendungsersatz aufgrund von wettbewerbsrechtlichen Abmahnungen geleistet werden, sind nach der schon 2016 ergangenen Rechtsprechung des BFH ebenfalls umsatzsteuerrechtlich als Entgelt im Rahmen eines umsatzsteuerbaren Leistungsaustauschs zwischen dem Unternehmer und den von ihm abgemahnten Wettbewerbern - und nicht als nicht steuerbare Schadensersatzzahlungen - zu qualifizieren (BFH, Urteil v. 21.12.2016, XI R 27/14).

Nach der Feststellung des BFH beurteilt sich die Frage, ob ein Leistungsaustausch vorliegt oder ein nicht steuerbarer Schadensersatz gegeben ist, nicht nach zivilrechtlichen Grundsätzen, sondern ausschließlich nach den vom Unionsrecht geprägten umsatzsteuerrechtlichen Vorgaben. Die Grundsätze der Gleichbehandlung und der Neutralität der Mehrwertsteuer gebieten es, die Abmahnleistung, die der Abmahnende an den Abgemahnten erbringt, gleich zu besteuern, ob sie nun zivilrechtlich auf § 9 UWG (behandelt den Schadensersatz eines geschädigten Mitbewerbers) oder auf § 12 UWG (behandelt u.a. den Ersatz der erforderlichen Auslagen bei Abmahnung durch einen zur Abmahnung Berechtigten) gestützt ist. Nach Auffassung des BFH weist der Unternehmer mit den Abmahnungen seinen Mitbewerbern einen Weg, ihn als Gläubiger ohne Inanspruchnahme der Gerichte klaglos zu stellen (unter Verweis auf BGH, Urteil v. 21.1.2010, I ZR 47/09) und verschafft ihnen hiermit einen konkreten Vorteil, der zu einem Verbrauch i. S. d. gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts führt.

Insoweit ist der abmahnende Unternehmer, der einen Wettbewerber nach § 9 UWG abmahnt, ebenfalls mit steuerbaren und steuerpflichtigen Umsätzen tätig, die ihm dann den Vorsteuerabzug aus allen mit diesen Vorgängen im Zusammenhang stehenden Eingangsleistungen ermöglichen.

Abmahnungen nach dem UrhG

Ob sich diese Grundsätze auch auf die Abmahnungen nach dem UrhG wegen eines Verstoßes gegen urheberrechtlich geschützte Rechte übertragen lassen, war strittig und Gegenstand eines weiteren Revisionsverfahrens beim BFH. In dem zu beurteilenden Fall hatte ein Urheber einen Rechteverletzer durch einen von ihm beauftragten Rechtsanwalt abgemahnt und eine Abmahngebühr verlangt.

Das Finanzgericht  war in diesem Fall zu der Erkenntnis gekommen, dass es sich um einen nicht steuerbaren Schadensersatz handelt (FG Berlin-Brandenburg, Urteil v. 30.11.2016, 7 K 7078/15; vgl. auch Hessisches FG, Urteil v. 28.9.2016, 6 K 1911/14). Dem ist grds. zuzustimmen, wenn der Geschädigte selbst den Schädiger (z. B. einen Rechteverletzer) abmahnt und ihm gegenüber den Aufwendungsersatz geltend macht. Da in diesem Fall ein eigenes Recht verletzt wird und damit keine Leistung in Form einer "Belehrung" oder "Verhinderung eines kostenintensiven Rechtsstreits" im Vordergrund steht, sondern ausschließlich die Einstellung der Rechteverletzung das Interesse des Geschädigten ist, wäre die Einordnung als Schadensersatz durchaus systemgerecht.

Allerdings war das FG Berlin-Brandenburg in seiner Entscheidung dann zu dem Ergebnis gekommen, dass die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen (Beauftragung des Rechtsanwalts durch den Geschädigten) den Vorsteuerabzug ausschließen, da mit diesen Aufwendungen nicht der Besteuerung zu unterwerfende Einnahmen erzielt werden. Ob dies unter Beachtung grundsätzlicher systematischer Zusammenhänge zutreffend sein kann, ist fraglich gewesen, da die Verfolgung der Rechtsverletzung sehr wohl in den unternehmerischen Rahmen und damit zu den allgemeinen Aufwendungen des Unternehmers gehört.

Im Revisionsverfahren hat der BFH das Urteil des FG Berlin-Brandenburg aufgehoben, dem Kläger aber im Ergebnis nicht Recht gegeben (BFH, Urteil v. 13.2.2019, XI R 1/17). Der BFH sieht im Wesentlichen keinen Unterschied zwischen Abmahnungen aufgrund von Wettbewerbsverstößen und den Abmahnungen aufgrund der Urheberrechtsverletzung. Deshalb hätte auch hier der Kläger gegenüber dem abgemahnten Rechteverletzer im Rahmen einer Geschäftsführung ohne Auftrag gehandelt. Damit würde eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung vorliegen (entgegen der Feststellung des Finanzgerichts, das von einem nicht steuerbaren Schadensersatz ausgegangen war): In der Folge steht der Klägerin aber der Vorsteuerabzug aus den Aufwendungen zur Rechtsverfolgung zu.

Hinweis: Die Klägerin hatte den BFH ausdrücklich aufgefordert, zur Klärung unionsrechtlicher Grundsätze in dieser Sache den EuGH anzurufen. Dies hat der BFH abgelehnt, da er die Grundsätze der Steuerbarkeit und des unmittelbaren Zusammenhangs zwischen Leistung und Entgelt – auch bei Ungewissheit einer Zahlung – rechtsgrundsätzlich geklärt sieht und die Anwendung dieser Grundsätze auf den jeweiligen Einzelfall Sache des nationalen Gerichts sei (vgl. dazu z.B. EuGH, Urteil v. 29.10.2015, C-174/14 (Saudaçor)). Eine gegen das Urteil erhobene Verfassungsbeschwerde ist vom BVerfG nicht zur Entscheidung angenommen worden (BVerfG, 1 BvR 1327/19).

Die Anweisung des BMF

Das BMF-Schreiben ergänzt Abschn. 1.3 und Abschn. 13.1 UStAE. Die Finanzverwaltung hat in ihrem in drei Abschnitte unterteilten Schreiben die Grundsätze aus der Rechtsprechung des BFH zu den Abmahnleistungen aufgenommen. In dem ersten Abschnitt werden die systematischen Grundsätze – vom Leistungsaustausch bis zur Frage der Steuerentstehung – dargestellt, durch den zweiten Abschnitt werden zusätzliche Absätze in den UStAE aufgenommen. Schließlich wird noch in einem dritten Abschnitt eine Nichtbeanstandungsregelung geschaffen.

Entsprechend den Vorgaben aus der Rechtsprechung des BFH soll die Leistung des Abmahnenden darin bestehen, dass der Abgemahnte nicht nur die Gelegenheit erhält, möglichst kostengünstig Geldansprüche des Abmahnenden zu befriedigen, sondern ggf. auch erstmalig von dem Rechtsverstoß Kenntnis erhält.

Hinweis: Nach dieser Sichtweise soll die Abmahnung weder eine Urheberrechtsverletzung, eine unlautere Wettbewerbshandlung noch einen Schaden ausgleichen. Es soll vielmehr dem Rechtsverletzer aufgrund der Warn-, Streitbeilegungs- und Kostenvermeidungswirkung der Abmahnung ein Vorteil zugewendet worden sein. Wenn neben der berechtigten Abmahnung noch ein Schadensersatz geltend gemacht wird, ist dieser als nicht steuerbarer Vorgang ("echter Schadensersatz") nicht der Umsatzbesteuerung zu unterwerfen.

Die Abmahnleistung soll dann ausgeführt sein, wenn dem Abgemahnten ein wirtschaftlicher Vorteil zugewendet worden ist, maßgeblich soll dafür der Zugang der (berechtigten) Abmahnung bei dem Abgemahnten sein. Aus Vereinfachungsgründen beanstandet es die Finanzverwaltung aber auch nicht, wenn die Besteuerung im Voranmeldungszeitraum der Absendung der Abmahnung vorgenommen wird (Abschn. 13.1 Abs. 7 UStAE).

Hinweis: Bestreitet der Abgemahnte substantiiert die Rechtsverletzung, hat der Abmahnende den Steuerbetrag im Besteuerungszeitraum, in dem die Abmahnung bestritten wird, zu berichtigen.

Bemessungsgrundlage

Die Bemessungsgrundlage bestimmt sich nach dem Gegenwert für die Abmahnleistung. Dies umfasst auch den Ersatz von Ermittlungskosten und Auslagen – es handelt sich insoweit nicht um einen durchlaufenden Posten. Soweit daneben noch ein echter, nicht steuerbarer Schadensersatz geltend gemacht wird, muss dies getrennt aufgeschlüsselt werden. Die Leistung – soweit steuerbar – unterliegt dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG.

Unberechtigter Steuerausweis

Einen besonderen Hinweis nimmt die Finanzverwaltung noch zum unberechtigten Steuerausweis auf: Wenn die Zusendung einer Abmahnung an einen potenziellen Rechtsverletzer nicht aufgrund eines berechtigten Anspruchs (in diesem Fall soll eine "unberechtigte Abmahnung" vorliegen) erfolgt und der Abmahnende eine Rechnung mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer erteilt haben sollte, liegt ein unberechtigter Steuerausweis nach § 14c Abs. 2 UStG vor. Bis zur Beseitigung der Gefährdung des Steueraufkommens schuldet der Abmahnende den ausgewiesenen Steuerbetrag.

Die Beseitigung der Gefährdung des Steueraufkommens liegt vor, wenn die Finanzverwaltung festgestellt hat, dass der Empfänger des Abrechnungspapiers keinen Vorsteuerabzug vorgenommen hat oder – soweit ein Vorsteuerabzug vorgenommen wurde – die Vorsteuer wieder an die Finanzkasse zurückgezahlt worden ist. Dies kann nur durch Antrag und Bestätigung des zuständigen Finanzamts umgesetzt werden.

Anwendung und Nichtbeanstandungsregelung

Die Grundsätze aus diesem Schreiben sind in allen offenen Fällen anzuwenden. Die Finanzverwaltung beanstandet es aber nicht, wenn für alle vor dem 1.11.2021 durchgeführten Abmahnleistungen von einem "nicht steuerpflichtigen" Entgelt ausgegangen wird, dies soll nach dem BMF-Schreiben auch für den Vorsteuerabzug des Abgemahnten gelten.

Konsequenzen für die Praxis

Der BFH hat unterschiedslos und ohne die verschiedenen wirtschaftlichen und rechtlichen Hintergründe zu hinterfragen, Abmahnungen als eine entgeltliche Beratungsleistung angesehen. Leider hat es der BFH versäumt, trotz durchaus berechtigter unionsrechtlicher Zweifel, den EuGH anzurufen. Nun versucht die Finanzverwaltung, die Vorgaben des BFH in eine systematische Lösungsstruktur zu bringen.

Leider sind die Ausführungen der Finanzverwaltung im Zusammenhang mit der Frage der Berichtigung und des unberechtigten Steuerausweises in sich nicht widerspruchsfrei. Einerseits soll die Berichtigung einer Abmahnleistung in dem Voranmeldungszeitraum vorzunehmen sein, in dem der Abgemahnte die Abmahnung substantiiert bestreitet (dann kann kein unberechtigter Steuerausweis nach § 14c Abs. 2 UStG vorgelegen haben), andererseits soll es sich bei einer unberechtigten Abmahnung um einen unberechtigten Steuerausweis nach § 14c Abs. 2 UStG handeln (in diesem Fall kann die Berichtigung nur vorgenommen werden, wenn das für den Abmahnenden zuständige Finanzamt ihm bestätigt hat, dass die Gefährdung des Steueraufkommen vollständig beseitigt ist).

Es bleibt insoweit unklar, wann ein Fall einer berechtigten, aber substantiiert zu bestreitenden Abmahnung und wann ein Fall einer unberechtigten Abmahnung vorliegen soll. Soweit eine "unberechtigte" Abmahnung nur in Fällen einer betrügerischen Absicht vorliegen sollte, wäre dies kaum für die Praxis relevant und sowieso kaum mit den "Beratungsleistungen bei Abmahnungen" in Einklang zu bringen.

Systematisch irritierend ist die sicher gut gemeinte Nichtbeanstandungsregelung der Finanzverwaltung. Nach Aussage der Finanzverwaltung soll es nicht beanstandet werden, wenn für Abmahnleistungen vor dem 1.11.2021 von einem "nicht steuerpflichtigen" Entgelt ausgegangen wird. Hier meint die Finanzverwaltung wohl einen nicht steuerbaren Vorgang (als Schadensersatz), da eine Grundlage für eine Steuerbefreiung – die zu einem nicht steuerpflichtigen Umsatz führen würde - nicht einmal ansatzweise im Rahmen einer Nichtbeanstandungsregelung erkennbar ist. Weiterhin wird dies dann auch auf den Vorsteuerabzug des Abgemahnten bezogen – hier bleibt aber offen, welch ein Vorsteuerabzug sich bei dem Abgemahnten ergeben sollte, wenn der Abmahnende die Abmahnleistung als einen nicht der Besteuerung zu unterwerfenden Vorgang erfassen sollte und damit folgerichtig auch keine Rechnung mit einer gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer erteilen wird.

Es bleibt zu hoffen, dass ein solcher Vorgang – vielleicht auf dem Umweg über ein Finanzgericht – doch noch dem EuGH vorgelegt wird, da die Unterstellung einer sonstigen Leistung ("Beratungsleistung") als eine beim vermeintlichen Empfänger der Abmahnung verbrauchbare Leistung zumindest zu hinterfragen sein kann, wenn es um die Abwendung tatsächlicher Urheberrechtsverletzungen geht.

BMF, Schreiben v. 1.10.2021, III C 2 - S 7100/19/10001 :006