Steuerhinterziehung: BGH ändert Rechtsprechung zur Umsatzsteuervoranmeldung

1. Bisherige Rechtslage 

Nach bislang herrschender Auffassung bildeten unrichtige oder unterlassene Umsatzsteuervoranmeldungen und die fehlerhafte Umsatzsteuerjahreserklärung für denselben Besteuerungszeitraum regelmäßig eine einheitliche prozessuale Tat im Sinne des § 264 Abs. 1 StPO. Strafrechtlich lag in der Regel nur eine Tat der Steuerhinterziehung vor. Diese Sichtweise begründete die Rechtsprechung damit, dass die Umsatzsteuerjahreserklärung die vorangegangenen Voranmeldungen inhaltlich „ersetzt“ und in eine abschließende Steuerfestsetzung überführt. Die Voranmeldungen waren regelmäßig mitbestrafte Vortaten, sodass Ermittlungsbehörden regelmäßig nur wegen der fehlerhaften Umsatzsteuerjahreserklärungen Strafverfahren einleiteten. 

2. Die neue Entscheidung des BGH 

Der BGH gibt diese Linie nun ausdrücklich auf. Nach Auffassung des 1. Senats stellen die unrichtige Abgabe oder das Unterlassen der Umsatzsteuervoranmeldungen einerseits und die unrichtige Abgabe oder das Unterlassen der Jahreserklärung andererseits jeweils eigenständige prozessuale Taten im Sinne des § 264 Abs. 1 StPO dar. 

Zur Begründung stellt der BGH maßgeblich auf die unterschiedlichen rechtlichen Funktionen beider Erklärungspflichten ab: 

"Bei einer Umsatzsteuervoranmeldung handelt es sich um eine eigenständige Steueranmeldung und nicht lediglich um die Abwicklung einer Vorauszahlung im Hinblick auf die Umsatzsteuerjahreserklärung. Die steuerlichen Verfahren betreffend die Umsatzsteuervoranmeldungen einerseits und die Umsatzsteuerjahreserklärung andererseits sind steuerrechtlich selbständig und können sich zeitlich überschneiden. Dabei löst die Festsetzung der Jahresumsatzsteuer die Vorauszahlungsfestsetzungen für die zukünftige sachlich-rechtliche Behandlung des Steueranspruchs ab, ohne die Steuerfestsetzung für die Voranmeldungszeiträume aufzuheben oder zu ändern und ohne Aussagen über ihre materielle Richtigkeit zu treffen".

Die Entscheidung zeigt, dass der BGH sich stärker an der steuerverfahrensrechtlichen Eigenständigkeit der Erklärungspflichten orientiert und sich von der bislang eher materiell geprägten Betrachtung löst. Damit wird das Steuerstrafrecht dogmatisch näher an die Erklärungssystematik der Abgabenordnung herangeführt. Die bislang angenommene Steuerhinterziehung auf Zeit für Umsatzsteuervoranmeldungen ist damit überholt.  

3. Praktische Folgen 

Künftig droht die Bestrafung wegen mehrerer selbständiger Taten der Steuerhinterziehung für denselben Besteuerungszeitraum, wenn sowohl die Umsatzsteuervoranmeldung als auch die Umsatzsteuerjahreserklärung den Tatbestand des § 370 AO erfüllt. Hier bleibt abzuwarten, wie die Strafverfolgungsbehörden und Gerichte im Rahmen der konkurrenzrechtlichen Würdigung mit den Fällen umgehen und ob sich der Strafrahmen im Zuge der Gesamtstrafenbildung erhöht. 

In der Beratungspraxis für Selbstanzeigen führt dieses Urteil allerdings kaum zu einem veränderten Vorgehen, da bislang bereits Bemessungsgrundlagen (grds. auf monatlicher Basis) für die Umsatzsteuervoranmeldungen anzugeben waren. Es gilt auch weiterhin, dass keine wissentlich "falschen" Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben werden dürfen. Allerdings rücken nun die eigenständigen Fristen für Voranmeldungen und Steuererklärungen noch mehr in den Fokus und sind im Rahmen der Abgabe von Selbstanzeigen zu beachten. Unternehmen sollten ihre Kontrollmechanismen prüfen und ggf. anpassen. Fehler in der Umsatzsteuervoranmeldung können künftig nicht mehr mit der Umsatzsteuerjahreserklärung "glattgezogen" werden.