Zunächst stellt sich die Frage, welche Wirtschaftsgüter mit welchem Wert ggf. einem Betriebsvermögen zuzurechnen sind.
2.1 Zebragesellschaft
Hier kann die Aussage kurz gehalten werden. Eine Zebragesellschaft ist eine vermögensverwaltende Gesellschaft. Als solches ist Betriebsvermögen bei ihr ausgeschlossen.
2.2 Gesellschafter
Vielmehr kann sich die Problematik des richtigen Ansatzes von Betriebsvermögen nur bei einem Gesellschafter stellen, der Einkünfte i. S. d. §§ 13 - 18 EStG erzielt bzw. welcher kraft Rechtsform nur gewerbliche Einkünfte haben kann. Bei ihm rechnet auch die Beteiligung an einer Zebragesellschaft zu seinem Betriebsvermögen.
Hierbei ist zunächst zu differenzieren nach:
- Handelsrecht
Die Beteiligung an einer Personengesellschaft ist handelsrechtlich ein Vermögensgegenstand, der in der Handelsbilanz auszuweisen ist; konkret erfolgt dies unter den Wertpapieren.[1] Der Ansatz erfolgt mit den Anschaffungskosten.[2]
- Steuerrecht
Anders ist die Sachlage in steuerrechtlicher Hinsicht. Denn nach herrschender und vom BFH bestätigter Auffassung[3] ist eine Beteiligung steuerrechtlich kein Wirtschaftsgut i. S. d. §§ 5, 6 EStG. Dementsprechend scheidet eine Bewertung der Beteiligung mit den Anschaffungskosten – anders als in der Handelsbilanz – aus.
Dennoch ist auch in der Steuerbilanz ein Ausweis dieses "Wertes" erforderlich; dies erfolgt durch eine Art "Rechen- oder Merkposten". Da eine Beteiligung das anteilige Eigentum an den Wirtschaftsgütern der Personengesellschaft widerspiegelt, umfasst der zu aktivierende Posten den Wert der anteiligen Wirtschaftsgüter bei der Personengesellschaft.[4] Damit wird faktisch das Kapitalkonto des Gesellschafters bei der Gesellschaft abgebildet – die sog. Spiegelbildmethode.
2.3 Übertragung von Wirtschaftsgütern
Eine nähere Betrachtung wird auch zu den sonst durchaus bekannten Folgen aus einer Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern erforderlich. Denn auch hierbei ist bei einer Zebragesellschaft essenziell, dass diese kein Betriebsvermögen hat. Dies hat insbesondere zur Folge, dass die sonst üblichen Regelungen des § 6 Abs. 5 EStG hier grundsätzlich nicht einschlägig sind.
Vielmehr ist die Überführung eines Wirtschaftsguts aus der Zebragesellschaft in das Betriebsvermögen eines Gesellschafters dort als Einlage zu werten. Bei der Gesellschaft ist dieser Vorgang in aller Regel irrelevant; allenfalls §§ 17, 23 EStG könnten ggf. einschlägig sein.
Eine Übertragung von Wirtschaftsgütern aus dem Betriebsvermögen des Gesellschafters in die Zebragesellschaft ist nicht zum Buchwert möglich, sondern führt zur Realisierung von stillen Reserven. Kompensiert werden kann dies ggf. durch eine Rücklagenbildung nach § 6b EStG.[1]
Werden Wirtschaftsgüter aus der Zebragesellschaft übertragen, scheidet die Bildung einer § 6b-Rücklage bei dieser mangels Betriebsvermögen aus. In diesem Fall ist es jedoch auf Ebene des Zebragesellschafters möglich, dass in dessen Betriebsvermögen anteilig eine § 6b-Rücklage gebildet wird.[2]
Kein Gewinn zu eigenem Anteil
Eine vorteilhafte Einschränkung ist hierbei aber zu beachten. Durch die steuerliche Transparenz einer Personengesellschaft und damit auch einer vermögensverwaltenden Zebragesellschaft ist ein übertragenes Wirtschaftsgut dem Gesellschafter auch nach der Übertragung weiterhin anteilig zuzurechnen. Dies rechtfertigt es nach Auffassung des BFH[3], dass insoweit keine Gewinnrealisierung eintritt, obwohl das Wirtschaftsgut nicht mehr in einem Betriebsvermögen bei der empfangenden Gesellschaft ausgewiesen ist. Damit wird der Bruchteilsbetrachtung in § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO zumindest in analoger Weise Rechnung getragen.
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