§ 32 Personengesellschaften / G. GmbH & Co. KG

I. Typischer Sachverhalt

Rz. 44

Die Rechtsform der GmbH & Co. KG hat sich zu einer weit verbreiteten mittelständischen Gesellschaftsform entwickelt, da sie die Vorteile der nahezu unbeschränkten Gestaltungsfreiheit der Rechtsbeziehungen der Gesellschafter im Gesellschaftsvertrag einer KG mit den Möglichkeiten der Haftungsbegrenzung der Kapitalgesellschaft verbindet. Darüber hinaus bietet sich die Rechtsform der GmbH & Co. KG an im Fall der Aufnahme von Familienangehörigen in ein bestehendes Einzelunternehmen unter gleichzeitiger Beschränkung der Haftung des bisherigen Einzelunternehmers. Sie bietet sich weiter an bei einer Aufnahme von Kapitalgebern, deren Einfluss auf das operative Geschäft beschränkt werden soll, da anders als bei einer GmbH die Gesellschafter einer KG nach dem gesetzlichen Leitbild keinen unmittelbaren Einfluss auf die Geschäftsführung (kein Mitwirkungsrecht im Bereich gewöhnlicher Geschäftsführungsmaßnahmen) besitzen (vgl. § 164 S. 1 Hs. 2 HGB). Aufgrund der Gestaltungsfreiheit im Innenverhältnis bei der GmbH (vgl. § 43 GmbHG) kann aber auch diese bei den Verwaltungsrechten wie eine KG ausgestaltet werden.

Rz. 45

Die Vorteile der Haftungsbeschränkung können bei der GmbH & Co. KG mit den steuerlichen Vorteilen der Personengesellschaften gegenüber den Kapitalgesellschaften verknüpft werden. U.a. erhöhte Freibeträge bei der Gewerbesteuer und die restriktive Rechtsprechung des BFH im Zusammenhang mit Geschäftsführervergütungen bzw. Tantiemen bei der GmbH^[88] sind Merkmale für die Attraktivität der GmbH & Co. KG.

Bei der Beurteilung der Vorteilhaftigkeit von GmbH oder GmbH & Co. KG im Einzelfall müssen konkrete Steuerbelastungsvergleiche angestellt werden; bei hoher Steuerprogression ist beim Gesellschafter einer GmbH bei Vollausschüttung des Gewinns die Gesamtsteuerbelastung etwas höher als bei gleichen Erträgen aus einer Personengesellschaft.^[89] Nachteilig zu Lasten der Kapitalgesellschaft ist auch die Nichtverrechenbarkeit von Verlusten mit anderen Einkünften des Gesellschafters und die höhere Belastung mit Erbschaft- und Schenkungsteuer durch die Bestimmung, dass nur Kapitalgesellschaftsanteile von mehr als 25 % die Steuervorteile der §§ 13b Abs. 1 Nr. 3, 19a ErbStG in der Fassung ab 1.7.2016 in Anspruch nehmen können (Verschonungsabschlag für Unternehmen).

Das Handelsrechtsreformgesetz (HRefG) 1998 hat die Rechtsform der GmbH & Co. KG auch für kleingewerbliche und vermögensverwaltende Unternehmen geöffnet (§ 105 Abs. 2 HGB). Hierdurch wurde die zwischenzeitlich entwickelte Rechtsform der GmbH & Co. GbR mbH, insbesondere zur Konservierung von Betriebsvermögen, obsolet (Verhinderung der Aufdeckung stiller Reserven bei steuerrechtlicher Betriebsaufgabe = Überführung ins steuerliche Privatvermögen; die GmbH & Co. GbR mbH mit materiell nicht gewerblicher Tätigkeit (i.d.R. Vermietung und Verpachtung) war fiktiv Gewerbebetrieb). Diese Gesellschaftsform war zwar von der Finanzverwaltung steuerlich anerkannt,^[90] ist aber aufgrund der Entscheidung des Bundesgerichtshofs zur Unzulässigkeit der Haftungsbeschränkung der Gesellschafter der GbR durch einfachen Hinweis auf die Rechtsform zivilrechtlich – und steuerrechtlich^[91] – praktisch "gestorben". In der Gestalt der GmbH & Co. KG nach §§ 105 Abs. 2, 161 Abs. 2 HGB ist nunmehr ein gesellschaftsrechtliches Gegenstück zum steuerrechtlichen Typus der gewerblich geprägten Personengesellschaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) vorhanden.^[92]

[88] Die Gesamtausstattung muss angemessen sein, vgl. Streck, § 8 Anh. Rn 278 ff.

[89] Vgl. die Berechnung bei Heid, in: Praxisformularbuch Gesellschaftsrecht, § 15 Rn 13.

[90] Vgl. EStR 1999, H 138 (6) – aufgehoben in EStR 2005.

[91] Vgl. L. Schmidt/Wacker, EStG, § 15 Rn 227.

[92] Vgl. hierzu Limmer, DStR 2000, 1230 ff.; L. Schmidt/Wacker, EStG, § 15 Rn 227.

II. Rechtliche Grundlagen

1. Zulässigkeit

Rz. 46

Die GmbH & Co. KG hat sich außerhalb des Typenkatalogs des HGB entwickelt und ist seit der Entscheidung des BayObLG vom 16.2.1912^[93] anerkannt. Spezielle gesetzliche Regelungen für die GmbH & Co. KG gibt es kaum (z.B. § 19a HGB, eingefügt durch GmbH-Novelle v. 4.7.1980). Die Vorschriften des HGB gelten für die KG, die des GmbHG für die persönlich haftende Gesellschafterin (GmbH).

[93] BayObLGZ 13, 69.

2. Gestaltungsvarianten einer GmbH & Co. KG

Rz. 47

Folgende Gestaltungsvarianten sind von besonderer Bedeutung:

a) Typische GmbH & Co. KG

Rz. 48

Bei einer typischen GmbH & Co. KG ist der einzige persönlich haftende Gesellschafter eine GmbH, deren Zweck allein in der Übernahme der Funktion des Komplementärs dieser GmbH & Co. KG liegt, der nach der Vorstellung des Gesetzgebers eigentlich eine natürliche Person war.

b) Beteiligungsidentische GmbH & Co. KG

Rz. 49

Hier sind sämtliche Kommanditisten der KG im gleichen Verhältnis auch Gesellschafter der Komplementär-GmbH. Die Beteiligungsidentität wird durch entsprechende Gestaltung der Gesellschaftsverträge auch nach der Gründung der Gesellschaft gewährleistet.

c) Nicht personengleiche GmbH & Co. KG

Rz. 50

In diesem Fall kommt den Nur-Kommanditisten ein geringerer Einfluss zu als den Gesellschaftern, die sowohl an der KG als auch an der Geschäftsführungs-GmbH beteiligt sind.

d) Einmann-GmbH & Co. KG

Rz. 51

Eine Einmann-GmbH & Co...