§ 16 Vertragstypen / 1. Inhalt und Form des Arbeitsvertrags

Rz. 1754

Ehegatten-Arbeitsverträge sind zivilrechtlich frei vereinbar (§ 1356 BGB) und bedürfen grds. nicht der Schriftform. Ein stillschweigender Vertragsabschluss wird ggü. der Finanzverwaltung allerdings nur dann glaubhaft gemacht werden können, wenn die tatsächliche Abwicklung des behaupteten Vertragsverhältnisses nachgewiesen werden kann und diese auf eine eindeutige (mündliche) Vereinbarung hindeutet (BFH v. 24.3.1983, BStBl II 1983, 663). Vor diesem Hintergrund ist der Schriftform in der Praxis eine nicht zu unterschätzende Nachweisfunktion beizumessen, zumal der Arbeitgeber für die behauptete Existenz eines steuerlich anzuerkennenden Arbeitsverhältnisses nach den Grundsätzen der freien Beweiswürdigung die alleinige Beweislast (Feststellungslast; BFH v. 24.6.1976, BStBl II 1976, 562) trägt. Vor diesem Hintergrund ist die schriftliche Fixierung eines Ehegatten-Arbeitsvertrags stets ratsam.

a) Rückwirkungsverbot

Rz. 1755

Für Ehegatten-Arbeitsverhältnisse gilt wie für alle Verträge zwischen nahen Angehörigen steuerrechtlich ein sog. "Rückwirkungsverbot", d.h. entsprechende Verträge werden von der Finanzverwaltung nur dann anerkannt, wenn sie für zukünftige Dienstzeiten vereinbart worden sind (vgl. u.a.: BFH v. 31.7.1956, BStBl III 1956, 288; BFH v. 31.1.1961, BStBl III 1961, 209; BFH v. 8.3.1962, BStBl III 1962, 218; BFH v. 7.9.1972, BStBl II 1972, 944; BFH v. 21.8.1985, BStBl II 1986, 250). Dies gilt insb. auch für Lohnerhöhungen, Tantiemen, Gratifikationen sowie Weihnachts- und Urlaubsgehälter (vgl. auch Schoor, FR 1988, 573 f.).

Rz. 1756

Wird dagegen das aufgrund einer mündlichen Vereinbarung formwirksam begründete Arbeitsverhältnis zu einem späteren Zeitpunkt schriftlich fixiert, verstößt diese "Nachholung" nicht gegen das Rückwirkungsverbot. Insoweit liegt eine steuerlich unschädliche schriftliche Bestätigung des bereits vollzogenen Arbeitsverhältnisses vor.

b) Klarheit und Eindeutigkeit

Rz. 1757

Finanzverwaltung wie Rspr. stellen strenge Anforderungen an Form und Inhalt des Arbeitsvertrages, der klar, eindeutig und leicht nachprüfbar sein muss. Dies bedingt u.a., dass ein objektiver Dritter zweifelsfrei erkennen kann, dass die erbrachte Leistung auf einer entgeltlichen Vereinbarung beruht (BFH v. 24.1.1990 – I R 157/86, HFR 1990, 569). Sich widersprechende Vereinbarungen, die nicht erkennen lassen, welche maßgeblich sein sollen, sind ebenso wenig anzuerkennen, wie eine Vereinbarung, die die endgültige Festlegung des Vertragsinhaltes oder einzelner Vertragsbestandteile einer noch zu treffenden weiteren Vereinbarung vorbehält. Daher sind Vertragsinhalte wie z.B. Art und Umfang der Tätigkeit, Arbeitszeit, Vergütung, Urlaub, Kündigung, Sonderzahlungen und sonstige Nebenleistungen unbedingt vertraglich exakt zu fixieren. Dies gilt insbesondere für die vereinbarte Arbeitsleistung und Arbeitszeit. Sofern sich die Arbeitsleistung nicht aus der Art der Tätigkeit ergibt, muss sie durch Festlegung der Arbeitszeiten geregelt oder durch Stundenaufzeichnungen nachgewiesen werden. Einem zwischen Ehegatten vereinbarten Arbeitsverhältnis ist die steuerliche Anerkennung zu versagen, wenn weder Arbeitszeiten vereinbart waren noch Regelungen zur Einhaltung der vereinbarten Arbeitsstunden bestanden noch die zu leistende Arbeit konkret festgelegt war (FG Düsseldorf v. 6.11.2012 – 9 K 2351/12 E, juris; FG Nürnberg v. 3.4.2008, EFG 2008, 1013).

c) Ernsthaftigkeit

Rz. 1758

Der Ehegatten-Arbeitsvertrag muss nachweisbar ernstlich vereinbart sein und dementsprechend auch tatsächlich, d.h. wie vereinbart durchgeführt werden. Dies gilt sowohl hinsichtlich der vereinbarten Arbeitsleistung als auch hinsichtlich der hierfür zu zahlenden Vergütung. Das Arbeitsverhältnis darf also nicht nur zum Schein abgeschlossen sein; bei einem solchen nach § 117 BGB nichtigen Vertrag folgt über § 41 Abs. 2 AO unmittelbar auch dessen steuerliche Nichtanerkennung. Ein entsprechendes Scheingeschäft wird dann anzunehmen sein, wenn unter den Ehepartnern Einigkeit darüber besteht, dass eine Arbeitsleistung nicht zu erbringen ist und die gezahlte Vergütung allein einem erwünschten steuerlichen Effekt (Betriebsausgabenabzug, Reduzierung des steuerpflichtigen Einkommens) dient. Auch gelegentliche und geringfügige Hilfeleistungen, wie sie zwischen nahen Angehörigen üblich sind (z.B. die von der Ehefrau übernommene Reinigung des häuslichen Arbeitszimmers), können nicht Gegenstand eines ernsthaften Arbeitsvertrags sein (BFH v. 17.3.1988, BStBl II 1988, 632 = DB 1988, 1525; BFH v. 25.1.1989, BStBl II 1989, 453 = DB 1989, 1381; BFH v. 9.12.1993 – IV R 14/92, BStBl II 1994, 298 = DB 1994, 761; BFH v. 22.11.1996 – VI R 20/94, DB 1997, 509).

Rz. 1759

Maßstab für die Ernsthaftigkeit ist nach st. Rspr. des BFH daher der sog. "Fremdvergleich", d.h. die steuerliche Anerkennung ist im Wesentlichen davon abhängig, ob die zwischen den Ehepartnern getroffene Vereinbarung auch mit einem Fremdarbeitnehmer getroffen worden wäre (so bereits BFH v. 26.8.1958, BStBl III 1958, 445 sowie BFH v. 23.4.1975 – GrS – 1/88, BStBl II 1975, 579 und mit Beschl...