Rz. 245
Ob und unter welchen konkreten Voraussetzungen bei Begründung einer (echten) Betriebsaufspaltung der im bisherigen Unternehmen entstandene Geschäftswert auf die Betriebsgesellschaft (einheitlich) übergeht, kann nicht schematisch beantwortet werden, sondern ist vielmehr anhand des jeweiligen Einzelfalls zu entscheiden.[1]
Der BFH[2] geht von der Einheit des Firmenwerts aus. Demnach scheint eine teilweise Übertragung nicht möglich zu sein (vgl. auch Rz. 246).[3]
Rz. 246
Auch dürfte die Frage unterschiedlich zu beurteilen sein, je nachdem ob man sich im Bereich kapitalintensiver Produktionsunternehmen oder aber im Dienstleistungsbereich befindet. Zwar hat der BFH wiederholt entschieden, dass ein Geschäfts- oder Firmenwert bei Begründung einer (echten) Betriebsaufspaltung nicht notwendigerweise auf die Betriebsgesellschaft übergeht.[4] Vielmehr verbleibt dieser als Folge seiner fehlenden selbstständigen Verkehrsfähigkeit[5] beim Besitzunternehmen.
Der Geschäftswert (oder Firmenwert) ist nach st. Rspr. des BFH[6] der Mehrwert, der einem gewerblichen Unternehmen über den Substanzwert der einzelnen materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter abzüglich Schulden hinaus innewohnt. Der Firmenwert ist Ausdruck der Gewinnchancen eines lebenden Unternehmens, soweit diese nicht in einzelnen Wirtschaftsgütern verkörpert sind (und auch nicht auf persönlichen Eigenschaften des Unternehmers beruhen); angesichts dessen ist er mit dem Betrieb (Teilbetrieb) als solchem verbunden und kann (grundsätzlich) nicht ohne diesen veräußert oder entnommen werden. Er verbleibt vielmehr beim Besitzunternehmen bis zu einem gewinnrealisierenden Vorgang im Anlagevermögen steuerverhaftet[7]; er geht damit nicht unter. In der Betriebsgesellschaft kann sich während der Dauer der Betriebsaufspaltung ein neuer, eigenständiger Geschäftswert bilden.[8] Zur Eignung des Firmenwerts als wesentliche Betriebsgrundlage, die der Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlassen werden kann, vgl. Rz. 58.[9]
Jedoch kann hieraus nicht gefolgert werden, dass dieser immer und unter allen Umständen beim Besitzunternehmen verbleibt.[10] So ist es auch denkbar, dass die geschäftswertbildenden Faktoren nach Begründung einer echten Betriebsaufspaltung nicht mehr dem Besitzunternehmen, sondern der nunmehr neu gegründeten Betriebsgesellschaft zur Verfügung stehen und nur von dieser sinnvoll genutzt werden können. In einem solchen Fall folgt der Geschäftswert den geschäftswertbildenden Faktoren (z. B. Kundenbeziehungen, Ansehen und Marktstellung des Unternehmens, Vertriebsnetz, Innovationskraft, Produktionsprogramm, besonders qualifizierte Arbeitnehmerschaft, spezielle betriebliche Organisation), die durch ihn verkörpert werden und geht auf das, diese Faktoren aufnehmende Unternehmen über.[11] Daher geht er auch nicht notwendigerweise unter.[12]
Rz. 247
An eine Übertragung des Geschäftswerts im Rahmen einer (echten) Betriebsaufspaltung (Rz. 16) knüpft der BFH 2 Voraussetzungen: Einerseits muss die Betriebsgesellschaft ihrer Organisation und Struktur nach am Wirtschaftsleben eigenständig teilnehmen können, andererseits muss die Nutzungsmöglichkeit des Geschäftswerts durch die Betriebsgesellschaft auf Dauer angelegt sein und darf ihr nicht vorzeitig entzogen werden können.[13] Der Übergang des Geschäftswerts setzt damit voraus, dass das aufnehmende Unternehmen die geschäftswertbildenden Faktoren auf der Grundlage einer verfestigten Rechtsposition dauerhaft nutzen kann. Nicht ausreichend ist eine verfestigte tatsächliche Nutzungsmöglichkeit oder der tatsächliche Verbrauch der geschäftswertbildenden Faktoren.[14] Maßgebend ist vielmehr, ob dem nutzenden Unternehmen die materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter sowie die sonstigen Faktoren, die sich im Geschäftswert niederschlagen, auf einer vertraglichen Grundlage überlassen werden, die Nutzung auf Dauer angelegt ist und gegen den Rechtsträger des nutzenden Unternehmens auch kein Rechtsanspruch auf Rückgabe dieser Wirtschaftsgüter besteht.[15]
Liegen diese Voraussetzungen vor, so geht der Geschäftswert auch dann über, wenn zwischen den Vertragsparteien eine andere Vorstellung besteht oder zwischen ihnen eine vertragliche Regelung getroffen ist, der zufolge der Geschäftswert zurückbleiben und pachtweise überlassen werden soll (Rz. 247a).[16] Das bedeutet umgekehrt aber, dass der Geschäftswert dann nicht übergeht, wenn die Betriebskapitalgesellschaft keine vertraglich gesicherte und endgültige Rechtsposition an den dauerhaft zur Nutzung überlassenen geschäftswertbildenden Faktoren hat und es daher die zur Nutzung überlassenen geschäftswertbildenden Faktoren nicht dauerhaft und unentziehbar nutzen kann, sondern diese vielmehr auf Anforderung wieder zurückgeben muss.
In echten Betriebsaufspaltungsfällen empfiehlt es sich, regelmäßig klare und eindeutige Regelungen zum Verbleib des Geschäftswerts zu treffen; das gilt gleichermaßen für die Frage der Gewinnrealisierung bei der Aufspaltung als auch für spätere Veränderungen, etw...
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