Kapitel 3: Besondere Anforderungen für Kapitalgesellschaften / cc) Kapitalanteile von Kommanditisten und atypisch stillen Gesellschaftern (§ 264c Abs. 2 Satz 6 HGB)

Tz. 147

Für Kommanditisten spielt die korrekte Einordnung der einzelnen – gesellschaftsvertraglich geschaffenen – Konten eine wichtige Rolle. Unproblematisch als Kapitalanteil ist der auf dem Kapitalkonto nach gesetzlicher Regelung oder Kapitalkonto I nach vertraglicher Regelung ausgewiesene Betrag zu verbuchen. Beim Kommanditisten kann die gesellschaftsvertraglich bedungene Einlage (Pflichteinlage) von der im Handelsregister eingetragenen Einlage (Hafteinlage) abweichen; erstere ist zumeist höher. Für § 264c Abs. 2 Satz 6 i. V. m. Satz 2 HGB ist die Pflichteinlage maßgebend.^[235] Dafür sprechen die Regierungsbegründung zum Gesetzesentwurf und die Anordnung in § 264c Abs. 2 Satz 9 HGB zu den Anhangangaben zur Differenz zwischen geleisteter Einlage und Hafteinlage gem. § 171 HGB. Mit Blick auf die noch nicht geleisteten Kommanditeinlagen gelten die gleichen Prinzipien wie beim Komplementär (vgl. Tz. 143).

Tz. 148

Die Kapitalanteile von persönlich unbeschränkt haftenden Gesellschaftern und Kommanditisten sind getrennt auszuweisen; § 264c Abs. 2 Satz 6 2. Halbsatz HGB; hingegen können die Kapitalanteile von Kommanditisten zusammen ausgewiesen werden.^[236] Bereits § 167 Abs. 2 HGB sieht für den Kommanditisten ein Zweikontenmodell vor, sodass anders als beim Komplementär Gewinne nur so lange zugeschrieben werden, bis die bedungene Einlage erreicht worden ist.^[237] Spätere Gewinne werden auf einem zweiten Konto verbucht, das Darlehenscharakter hat.^[238] Bei Verlusten wird der entsprechende Betrag beim Kapitalanteil abgesetzt und bei künftigen Gewinnen wieder zugeschrieben. Im Zweikontenmodell und Dreikontenmodell hat das Kapitalkonto II zwar Einlagecharakter, jedoch weist diese nicht den Kapitalanteil aus. Das gilt erst recht für das Darlehenskonto. Beide Konten weisen somit nicht den Kapitalanteil aus. Jedoch führt die Existenz eines derartigen Kapitalkontos II dazu, dass Verluste zuerst dort verbucht und verrechnet werden, sodass entgegen § 264c Abs. 2 Satz 3 HGB keine entsprechende Absetzung beim Kapitalanteil geschieht, solange das Kapitalkonto II noch einen verrechnungsfähigen Betrag aufweist.

Tz. 149

Die Einlage stiller Gesellschafter soll nach ganz h. M. nicht im Eigenkapital gebucht werden; die vereinzelt gebliebene Gegenansicht sieht die Verlustteilnahme nicht als maßgeblich an.^[239] Nach vorliegend vertretener Auffassung steht der atypisch stille Gesellschafter einer Personenhandelsgesellschaft einem Kommanditisten gleich, sodass dessen Einlage als Kapitalanteil zu verbuchen ist (vgl. Tz. 131).

[235] Ganz h. M., siehe nur Förschle/Hoffmann, in: BeckBilKo, § 264c HGB Rn. 30; Graf/Bisle, in: MüKo-BilR, § 264c HGB Rn. 23; Hüttemann/Meyer, in: GroßKo-HGB, § 264c HGB Rn. 16.

[236] Hüttemann/Meyer, in: GroßKo-HGB, § 264c HGB Rn. 15.

[237] Grunewald, in: MüKo-HGB, § 167 HGB Rn. 14.

[238] Für das Bilanzrecht: ADS, Ergänzungsband, § 264c HGB Rn. 24.

[239] Schulze-Osterloh, Die Einlage des stillen Gesellschafters als bilanzrechtliches Eigenkapital des Inhabers des Handelsgewerbes, in: Erle u. a. (Hrsg.), Festschrift für Peter Hommelhoff zum 70. Geburtstag, Köln 2012, 1075 (1086).