Kapitel 15: Konzernabschluss – Gemeinschaftsunternehmen

Zusammenfassung

Kapitel 15

Schubert

Tz. 1–53

A. Anteilmäßige Konsolidierung

I. § 310 HGB

Tz. 1

§ 310 Anteilmäßige Konsolidierung

(1) Führt ein in einen Konzernabschluß einbezogenes Mutter- oder Tochterunternehmen ein anderes Unternehmen gemeinsam mit einem oder mehreren nicht in den Konzernabschluß einbezogenen Unternehmen, so darf das andere Unternehmen in den Konzernabschluß entsprechend den Anteilen am Kapital einbezogen werden, die dem Mutterunternehmen gehören.

(2) Auf die anteilmäßige Konsolidierung sind die §§ 297 bis 301, §§ 303 bis 306, 308, 308a, 309 entsprechend anzuwenden.

1. Einleitung

a) Überblick

Tz. 2

Nach der vom Gesetzgeber verfolgten Stufenkonzeption, die einen abgestuften Übergang unter Beachtung abnehmender Intensität der Einflussnahme vorsieht, kann ein Gemeinschaftsunternehmen anteilig in den Konzernabschluss einbezogen werden. Folgerichtig können die dem Gemeinschaftsunternehmen zuzuordnenden Vermögensgegenstände und Schulden bzw. die Aufwendungen und Erträge sowie die Zwischenergebnisse maximal in Höhe des Bruchteils in den Konzernabschluss einbezogen werden, der dem eigenen Kapitalanteil entspricht.^[1]

Tz. 3

Die Bestimmungen des § 310 HGB sehen keine Pflicht, sondern lediglich ein Wahlrecht zur anteilmäßigen Konsolidierung vor. Sofern von der quotalen Konsolidierung abgesehen wird, sind §§ 311 und 312 HGB einschlägig. Da bei gegebener gemeinsamer Kontrolle durch mehrere, nicht durch ein Mutter-Tochter-Verhältnis verbundene Unternehmen zugleich auch maßgeblicher Einfluss im Sinne des § 311 HGB vorliegt, ist bei Verzicht auf die Ausübung des Wahlrechts zur quotalen Konsolidierung nach § 312 HGB at equity zu konsolidieren.^[2]

[1] Müller/Kreipl, in: Bertram u. a., HGB, § 310 HGB Rn. 1.

[2] Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 310 HGB Rn. 1.

b) Entstehungsgeschichte

Tz. 4

Die in § 310 HGB kodifizierte Möglichkeit zur quotalen Konsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen wurde durch das BiRiLiG des Jahres 1985 in das HGB eingefügt. Dabei hat der deutsche Gesetzgeber das in Art. 32 der 7. EG-Richtlinie^[3] vorgesehene Mitgliedstaatenwahlrecht, das eine Anwendung der Quotenkonsolidierung für Gemeinschaftsunternehmen gestattet, ausgeübt. Durch das BilMoG wurden lediglich formale bzw. redaktionelle Änderungen des Gesetzeswortlauts vorgenommen, indem in § 310 Abs. 2 HGB nach der Angabe "§ 308" die Angabe "308a" eingefügt wurde. Hierbei handelt es sich um eine formale Vervollständigung der Verweise auf die Paragraphen, die auf die anteilsmäßige Konsolidierung analog anzuwenden sind. Durch das BilRUG erhielt § 310 HGB lediglich die Überschrift "Anteilmäßige Konsolidierung".

[3] 83/349/EWG v. 13.6.1983.

c) Geltungsbereich

aa) Sachlicher Geltungsbereich

Tz. 5

Der Anwendungsbereich des § 310 HGB erstreckt sich auf sämtliche konzernrechnungslegungspflichtigen Mutterunternehmen. Folglich muss mindestens ein Tochterunternehmen neben dem Gemeinschaftsunternehmen vorhanden sein, zumal das Gemeinschaftsunternehmen alleine keine Pflicht zur Konzernrechnungslegung auslöst.^[4]

[4] Müller/Kreipl, in: Bertram u. a., HGB, § 310 HGB Rn. 4.

bb) Zeitlicher Geltungsbereich

Tz. 6

Der durch das BilMoG 2009 modifizierte § 310 HGB ist zwingend auf Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2009 beginnen (Art. 66 Abs. 3 Satz 1 EGHGB). Wahlweise war bereits eine Anwendung auf Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2008 begannen, möglich.

d) Rechtspolitische Diskussion und Entwicklungsperspektiven

Tz. 7

Das Wahlrecht zur Anwendung der quotalen Konsolidierung wird im Schrifttum überwiegend kritisch betrachtet, da diese im Widerspruch zur Einheitstheorie steht. Bemängelt wird insbesondere, dass voll- und quotal konsolidierte Daten ohne Erkennbarkeit des Gewichts der jeweiligen Daten zusammengefasst werden, auf diese Weise eine Vermengung unterschiedlicher Konsolidierungsmethoden herbeigeführt wird und dies in einer verminderten Aussagefähigkeit des Konzernabschlusses mündet. Darüber hinaus wird angeführt, dass das Mutterunternehmen aufgrund ihres vergleichsweise geringen Einflusses über quotal konsolidierte Vermögensgegenstände nicht gleichermaßen frei verfügen kann wie über vollkonsolidierte Vermögensgegenstände von Tochterunternehmen. Der konzernbilanzielle Ausweis quotal konsolidierter Vermögensgegenstände kann somit ggf. zu einer unzutreffenden Aussage bezüglich der Lage des Konzerns führen.^[5]

Da Gemeinschaftsunternehmen zwar nicht als integriertes Element des Konzerns (als wirtschaftliche Einheit) zu verstehen sind, wohl aber eine aktive Mitwirkung des beteiligten Mutterunternehmens an der Führung des Gemeinschaftsunternehmens sowie eine entsprechende Beteiligung an Gewinnen oder Verlusten vorliegt, ist die Quotenkonsolidierung nach Auffassung ihrer Befürworter hingegen ein zweckadäquates Instru­ment zur Abbildung dieser Beziehung im Konzernabschluss.^[6]

[5] ADS, § 310 HGB Rn. 3 mit weiteren Literaturhinweisen zur rechtspolitischen Diskussion.

[6] ADS, § 310 HGB Rn. 4.

2. Erläuterung

a) Gemeinschaftsunternehmen (Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz)

aa) Unternehmenseigenschaft des joint venture

Tz. 8

Ein Gemeinschaftsunternehmen – im Schrifttum auch als joint venture bezeichnet – ist nicht auf bestimmte Rechtsformen beschränkt. Gleichwohl muss der Unternehmenstatbestand erfüllt sein, da anderenfalls die handelsrechtliche Rechnungslegungspflicht zumindest fraglich wäre.^[7]

Strittig ist dies insbesondere bei hinsichtli...