Tz. 124
Operative Segmente sind nicht grundsätzlich als berichtspflichtig zu qualifizieren, da die Zerlegung des Unternehmens in seine operativen Bestandteile i. d. R. die Unübersichtlichkeit der Informationslage begünstigt und damit die beabsichtigte verbesserte Entscheidungsnützlichkeit konterkariert.
Schematische Darstellung des Informationsnutzens zwischen Meta- und Detailebene
In einem ersten Schritt können daher operative Segmente i. S. d. IFRS 8.12 bei kumulativer Erfüllung aller Kriterien sowie ähnlichen wirtschaftlichen Eigenschaften freiwillig zusammengefasst werden. In einem zweiten Schritt kann auf die Einzelberichtspflicht aufgrund von Unwesentlichkeit verzichtet werden (IFRS 8.BC29). Dafür ist auf quantitative Schwellenwerte abzustellen (IFRS 8.13).
Tz. 125
Zunächst können operative Segmente freiwillig zusammengefasst werden, wenn die nachfolgenden Kriterien gemäß IFRS 8.12 kumulativ bzw. die dahingehende Vergleichbarkeit der operativen Segmente erfüllt wird:
- Art der Produkte und Dienstleistungen
- Art der Produktionsprozesse
- Art oder Gruppe der Kunden für die Produkte und Dienstleistungen
- Methoden des Vertriebs ihrer Produkte oder der Erbringung von Dienstleistungen
- u. U. die Art der regulatorischen Rahmenbedingungen
BEISPIEL
Die X-AG bietet Transportleistungen an, insbesondere den Bustransport. Hierfür bedient die X-AG zum einen städtische wie auch ländliche Gebiete. Erstere werden komplett durch den Passagier getragen, letztere (Überlandfahrten) werden vom Landkreis bezahlt. Die X-AG möchte die Segmente zu Berichterstattungszwecken aggregieren. Eine Aggregation ist allerdings aufgrund der verschiedenen bedienten Kundengruppen (Passagier vs. Landkreis) ausgeschlossen.
Daneben fordert IFRS 8 die Ähnlichkeit der operativen Segmente hinsichtlich ihrer wirtschaftlichen Merkmale (IFRS 8.12; similar economic characteristics), die wiederum oft eine ähnliche langfristige Ertragsentwicklung der Segmente widerspiegeln. Für die Zusammenfassung sind nicht einzeln berichtspflichtige und einzeln berichtspflichtige Segmente (vgl. Tz. 128) zu unterscheiden. Besteht keine Berichtspflicht – wegen Unterschreitung der Schwellenwerte – werden weniger scharfe Anforderungen an die Vergleichbarkeit gestellt (IFRS 8.14), ansonsten muss gem. IFRS 8.12 jeder der dort aufgeführten Aspekte vergleichbar sein (vgl. Tz. 129).
Tz. 126
Eine explizite Erläuterung, was ähnliche Segmente sind, lässt IFRS 8.12, unter Verweis auf long term average gross margins, weitestgehend offen.[64] Eine Ähnlichkeit setzt demzufolge sich nahezu gleich entwickelnde oder einem ähnlichen Trend folgende Margen voraus. Eine Ähnlichkeit wäre auch bei gleichartigen Umsatz-/Renditeverhältnissen oder Umsatzentwicklungstrends gegeben.[65] Klare bright lines bieten nur die US-GAAP (ASC 280; relative Abweichung von 5 %). Eine Analogie kann geboten sein, wobei lediglich geringfügige Abweichungen bei nur einer Kennzahl keine direkte Ähnlichkeit i. S. v. IFRS 8 indizieren. Eine Ähnlichkeit i. S. v. IFRS 8 ergäbe sich daraus nicht.[66]
Tz. 127
Neben einer quantitativen Analyse können auch qualitative Faktoren wie u. a. die politische Lage, die Wettbewerbssituation und Währungsrisiken ausschlaggebend sein. Die Zusammenfassung muss neben quantitativen somit auch qualitative Faktoren würdigen. Entscheidend für die qualitative Bestimmung des Ähnlichkeitsgrades ist mithin die Beurteilungsebene. Ohne Berücksichtigung des Diversifikationsgrades des Produktportfolios eines Unternehmens liefe die Ähnlichkeitsbetrachtung ins Leere, da der Ähnlichkeitsbegriff sowohl absolut als auch relativ zu verstehen ist. Nachfolgendes Beispiel dient der Veranschaulichung:
BEISPIEL[67]
Der reine Automobilkonzern A produziert ausschließlich PKWs in Form von Benzinern und Dieselfahrzeugen. Beide Bereiche verfügen über separate Finanzinformationen. Auf der Beurteilungsebene Produktarten lassen sich nur zwei Produkte identifizieren, welche im Wesentlichen das Geschäft bestimmen. Im Verhältnis zueinander und vor dem Hintergrund der geringen Produktdiversifikation, sind diese als berichtspflichtige Segmente zu verstehen.
Der Mischkonzern Z produziert neben PKWs auch LKWs, Flugzeuge und Züge. Bei den PKW und LKW werden Benziner und Dieselfahrzeuge unterscheiden. Im Gegensatz zu den Produktgruppen PKW, LKW, Flugzeuge und Züge weisen die Produkte Dieselfahrzeuge und Benziner eine relative Ähnlichkeit hinsichtlich der "nature of the product and services" auf. In diesem Kontext erscheint eine Zusammenfassung von Benzinern und Dieselfahrzeugen in den jeweiligen Produktgruppen PKW und LKW sachgerecht.
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