Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / III. Anzuwendende handelsrechtliche Vorschriften

Rn. 122

Stand: EL 38 – ET: 01/2023

§ 325 Abs. 2a Satz 1 bis 4 bestimmt explizit, welche konkreten Vorschriften des Dritten Buchs des HGB auf den befreienden IFRS-EA anzuwenden sind. § 325 Abs. 2a Satz 5 schließt die Anwendung der übrigen Vorschriften des Zweiten Unterabschnitts des Ersten Abschnitts und des Ersten Unterabschnitts des Zweiten Abschnitts des Dritten Buchs aus. Die zusätzlich zu beachtenden handelsrechtlichen Vorschriften decken ungeregelte Bereiche der IFRS ab, die seitens des Gesetzgebers für bedeutend erachtet werden. Diese lassen sich in die folgenden drei Kategorien einordnen: (1) Bestimmungen, die unabhängig von RL-Vorschriften gelten, (2) Anhangangaben, die dem öffentlichen Interesse dienen oder nutzerrelevante Angaben vervollständigen und (3) ausgewählte Bestimmungen der Modernisierungs-R 2003/51/EG ((ABl. EU, L 178/16ff. vom 17.07.2003); vgl. auch Bonner HGB-Komm. (2022), § 325, Rn. 109; BT-Drs. 15/3419, S. 47).

Zu den Bestimmungen der ersten Kategorie zählen § 243 Abs. 2 (Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit), § 244 (Sprache und Währung des Abschlusses), § 245 (Unterzeichnung des Abschlusses), § 257 (Aufbewahrung der Unterlagen) sowie § 264 Abs. 2 Satz 3 (Bilanzeid). Die Beachtung des Grundsatzes der Klarheit und Übersichtlichkeit findet seine Bedeutung v.a. darin, dass der Anhang eines befreienden IFRS-EA auch Angaben enthält, die auf handelsrechtlichen Bestimmungen basieren und es für diese Angaben den Grundsatz zu beachten gilt. Insbesondere ist deren Darstellung so zu wählen, dass allein daraus ersichtlich wird, welche RL-Grundsätze bei der Ermittlung der Angaben herangezogen wurden, was u. a. durch entsprechende Überschriften erreicht werden kann (vgl. Fey/Deubert, KoR 2006, S. 92 (95)). Aus dem Grundsatz der Klarheit ergibt sich zugleich die Notwendigkeit, dass der IFRS-EA bei der Übermittlung auch eindeutig als "Einzelabschluss nach IFRS" oder "Einzelabschluss gemäß § 325 Abs. 2a HGB" zu bezeichnen ist. Fernerhin sind der zweiten und dritten Kategorie folgende Anhangangaben zuzuordnen:

• Firma, Sitz, Registergericht und Nummer, unter der die Gesellschaft in das Handelsregister eingetragen ist sowie eine entsprechende Angabe, falls sich betreffendes UN in Liquidation oder Abwicklung befindet (vgl. § 264 Abs. 1a);
• durchschnittliche Anzahl der AN (vgl. § 285 Nr. 7);
• Personalaufwand bei Anwendung des UKV (vgl. § 285 Nr. 8 lit. b);
• Organbezüge (vgl. § 285 Nr. 9);
• namentliche Auflistung der Organmitglieder (vgl. § 285 Nr. 10);
• UN-Beteiligungen über 20 % (vgl. § 285 Nr. 11) – nur, sofern § 286 Abs. 3 nicht einschlägig ist;
• Name, Sitz und Rechtsform derjenigen UN, deren unbeschränkt haftender Gesellschafter die KapG ist (vgl. § 285 Nr. 11a);
• MU des größten und kleinsten Konsolidierungskreises (vgl. § 285 Nr. 14 und Nr. 14a);
• Angaben zu den persönlich haftenden Gesellschaftern bei UN, die unter § 264a fallen (vgl. § 285 Nr. 15);
• Angaben zu bestimmten Wertpapieren, wie z. B. Genussscheinen, Optionen etc. (vgl. § 285 Nr. 15a);
• Angaben zur Entsprechenserklärung nach § 161 AktG (vgl. § 285 Nr. 16); und
• Angaben zur Vergütung des AP (vgl. § 285 Nr. 17).

Diese in § 325 Abs. 2a Satz 3 geforderten zusätzlichen, auf HGB-Bestimmungen beruhenden Angaben sind als abschließend zu betrachten. Insbesondere im AktG zu findende rechtsformspezifische Angaben, wie z. B. Angaben zu einer Sonderprüfung nach § 261 Abs. 1 Satz 3f. AktG, zu den Kap.- und Gewinnrücklagen nach § 152 Abs. 2f. AktG oder anderen EK-bezogenen Sachverhalten (vgl. § 160 AktG) sind nicht zu machen, da diese sich auf gesellschaftsrechtliche Entscheidungen beziehen, während der IFRS-EA nur generellen Informationszwecken dienen soll (vgl. Fey/Deubert, KoR 2006, S. 92 (97)).

Rn. 123

Stand: EL 38 – ET: 01/2023

Die Schutzklausel in § 286 Abs. 1 und 3, auf die § 325 Abs. 2a Satz 3 verweist, besitzt im Hinblick auf die freiwillige Offenlegung des IFRS-EA hohe Relevanz. Nach § 286 Abs. 1 sind Angaben insoweit zu unterlassen, wie es für das Wohl der BRD oder eines ihrer Länder erforderlich ist. Dies ist unabhängig davon zu beachten, ob die Angabe aufgrund der IFRS oder handelsrechtlichen Vorschriften zu machen ist. Führt die Unterlassung allerdings dazu, dass gegen die für einen IFRS-EA maßgeblichen IFRS verstoßen wird, das Vollständigkeitsgebot insoweit nicht eingehalten werden kann, entfällt gemäß § 325 Abs. 2a Satz 6 das Wahlrecht zur freiwilligen Offenlegung (vgl. HdR-E, HGB § 325, Rn. 121). Anders hingegen entfaltet sich die Auswirkung der Schutzklausel des § 286 Abs. 3 auf Angaben, die zusätzlich zu den Angaben des IFRS-EA zu machen sind. Die Inanspruchnahme dieser Klauseln steht der Offenlegungsbefreiung nicht im Wege. Bei Unterlassen dieser Angaben entfällt das Wahlrecht zur freiwilligen Offenlegung nicht, da es sich um das zulässige Unterlassen von Angaben handelt, die allein auf nationalen Bestimmungen basieren (vgl. Fey/Deubert, KoR 2006, S. 92 (97)).

Rn. 124

Stand: EL 38 – ET: 01/2023

vorläufig frei

Rn. 125

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A...