Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / F. Wesentliche Abweichungen nach IFRS (Rn. 444–456 kommentiert von Knop, W./Küting, P./Knop, N.)

Rn. 444

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Dem Normengefüge der IFRS mangelt es an einer allg.-gültigen AK-Definition (vgl. Coenenberg/Haller/Schultze (2021), S. 116). Neben den grds. Ausführungen im Rahmenkonzept (RK) sind vorrangig einzelfallbezogene Vorschriften in den verschiedenen IAS/IFRS zu finden. So stellen sich etwa nach IAS 16.6, IAS 38.8 und IAS 40.5 die AK als der zum Erwerb eines Vermögenswerts entrichtete Betrag an Zahlungsmitteln oder Zahlungsmitteläquivalenten oder als der beizulegende Zeitwert einer anderen Entgeltform zum Zeitpunkt des Erwerbs dar.

Eine Besonderheit stellen hier die Verpflichtungen für künftig anfallende, aber durch die Beschaffung eines Gegenstands verursachte Aufwendungen dar – beispielhaft sind hier Beseitigungskosten zu nennen (vgl. IAS 16.18), die zeitgleich mit der Beschaffung zu der Dotierung einer Rückstellung führen (vgl. überdies IAS 16.16(c); Küting/Kessler, PiR 2007, S. 308ff.). Gemäß IAS 16.10 sind hierunter auch sog. Folgekosten zu subsumieren, um betreffendem Gegenstand etwas hinzuzufügen, ihn zu ersetzen oder zu warten. Da dies jedoch nicht für laufende Wartungskosten gilt (vgl. IAS 16.14), greift dies lediglich für möglicherweise erforderlich werdende besondere Wartungsleistungen – z. B. Austausch der Triebwerke bei einem Flugzeug. Hier wiederum gilt es indes die Prinzipien des sog. Komponentenansatzes (vgl. IAS 16.43f.) zu beachten, da derartige Maßnahmen möglicherweise eine eigenständige Bewertungseinheit begründen.

Rn. 445

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Grds. zeichnen sich die IFRS-Regelungen dadurch aus, dass sie für den originären Wertmaßstab zusammengefasst geregelt sind (vgl. z. B. IAS 2.10; IAS 16.7ff.; IAS 23.8, wonach die Vorschriften für AK ebenso wie HK weitgehend als deckungsgleich bezeichnet werden können). Dies wiederum hat zur Folge, dass auch bei Anschaffungsvorgängen alle direkten Kosten aktivierungsfähig bzw. -pflichtig sind. Somit zählen bspw. direkte Personalkosten auch zu den AK. Des Weiteren existieren z. T. Regelungen, die nicht der nach den handelsrechtlichen Vorschriften bestehenden konsequenten Trennung zwischen Definition bzw. Abgrenzung der AK sowie nachgelagerten Bewertungsüberlegungen folgen (vgl. z. B. IFRS 16 die Bilanzierung von Leasingverhältnissen betreffend). Vor dem Hintergrund der (vermeintlichen) Dominanz des beizulegenden Zeitwerts und der damit konzeptionsimmanenten (zunehmenden) Aufgabe bzw. Durchbrechung des Anschaffungswertprinzips ist dies jedoch i. R.d. IFRS-RL nicht von wesentlicher Bedeutung.

Für FK-Kosten, die direkt dem Erwerb eines qualifizierten Vermögenswerts zugeordnet werden können, besteht nach IAS 23.8 eine Pflicht zur Aktivierung als Teil der AK. Ein Vermögenswert ist nach IAS 23.5 dann als "qualifying asset" zu charakterisieren, sofern ein beträchtlicher Zeitraum erforderlich ist, um ihn in seinen beabsichtigten gebrauchs- oder verkaufsfertigen Zustand zu versetzen.

Rn. 446

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Für den Fall, dass die bei einem Kauf von Sachanlagen üblichen Zahlungsfristen überschritten werden, gilt das Barpreisäquivalent als AK. Die Differenz zu der Summe der tatsächlich geleisteten Zahlungen ist als Zinsaufwand einzuordnen und über die Laufzeit erfolgswirksam zu erfassen. Ggf. erfolgt jedoch eine Einbeziehung in die AK nach den Regeln der Behandlung von FK-Kosten gemäß IAS 23 (vgl. IAS 16.23; IAS 38.32).

Rn. 447

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Nachträgliche AK i. S. d. IFRS liegen nur dann vor, wenn es wahrscheinlich ist, dass dem UN durch diese Kosten ein zusätzlicher wirtschaftlicher Nutzen zufließen wird (vgl. IAS 16.7 und IAS 16.12ff. für Sachanlagen, sowie IAS 38.20 für immaterielle Vermögenswerte). Es sei darauf hingewiesen, dass dies zu Abgrenzungsproblemen führen kann, wenn Tatbestände, die ein UN im Zusammenhang mit einem Vermögenswert tragen muss, im Zeitpunkt der Anschaffung dieses Gegenstands nicht bekannt waren. Dies kann z. B. bei Ausgaben aufgrund öffentlich-rechtlicher Vorschriften, die vornehmlich im Kontext mit Anliegerbeiträgen bei Immobilien anfallen, gegeben sein. Hier ist im jeweiligen Einzelfall abzugrenzen, ob dem betreffenden UN durch die konkrete Maßnahme ein längerfristiger Nutzen zugute kommt. Des Weiteren ist zu beachten, dass nach dem i. R.d. IFRS geltenden Komponentenansatz (vgl. IAS 16.43f.) möglicherweise nach HGB als nachträgliche AK zu qualifizierende Ausgaben ggf. AK für neue, separat zu bewertende Komponenten darstellen können.

Rn. 448

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Auch finden sich im Normengefüge der IFRS Bestimmungen zur AK-Ermittlung bei Tauschgeschäften (vgl. IAS 16.24ff. für Sachanlagen, sowie IAS 38.45ff. für immaterielle Vermögenswerte). So sehen sowohl IAS 16 als auch IAS 38 grds. für den eingetauschten Vermögenswert eine Bewertung mit dem beizulegenden Zeitwert vor. Eine solche ist dann angezeigt, wenn

• das zugrunde liegende Tauschgeschäft wirtschaftliche Substanz (vgl. IAS 16.25; IAS 38.46) aufweist, und
• der beizulegende Zeitwert des hingegebenen oder erhaltenen Vermögenswerts...