Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / E. Zulässigkeit der Offenen-Posten- und EDV-Buchführung als Speicherbuchführung

Tz. 33

Stand: EL 36 – ET: 06/2022

Die Vorschrift, dass die Handelsbücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen auch in der geordneten Ablage von Belegen bestehen oder auf Datenträgern geführt werden können, soweit diese Formen der Buchführung einschließlich des dabei angewandten Verfahrens den GoB entsprechen, führt zur Überlegung, welche Buchführungsformen generell zulässig sind. "Unter Buchführungsformen versteht man die Unterscheidung der Bücher nach ihrer äußeren Gestaltung: in gebundener Form, als Lose-Blatt-Buchhaltung oder als Offene-Posten-Buchhaltung. Dabei ist es gleichgültig, ob die Bücher mit der Hand, mit Buchungsmaschinen oder mit Datenverarbeitungsanlagen (Lochkarten- und elektronische Anlagen) geführt werden" (ADS (1968), § 149 AktG, Rn. 110). Als Buchführungsformen sind grds. zulässig:

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(1) Gebundene Bücher und Loseblatt-Buchführung: Im Unterschied zu der Verwendung gebundener Bücher besteht bei der Loseblatt-Buchführung die "Möglichkeit der Wegnahme oder Hinzufügung einzelner Seiten, da die feste Bindung der Bücher fehlt" ­(Haberstock/Breithecker, in: HWRev (1992), Sp. 292 (295)). Für die Zulässigkeit einer Loseblatt-Buchführung müssen die allg. an die formelle Ordnungsmäßigkeit zu stellenden Voraussetzungen erfüllt sein (vgl. HdR-E, HGB § 239, Rn. 20ff.); außerdem müssen v.a. Vorkehrungen gegen Verlegung oder Entfernung von losen Blättern (z. B. durch die Übertragung des Saldos eines Buchungsblatts auf das nächste) getroffen werden (vgl. ­Haberstock/Breithecker, in: HWRev (1992), Sp. 292 (295); fernerhin Bonner HGB-Komm. (2020), § 239, Rn. 42). Gebundene Bücher und Loseblatt-Buchführung können bei einem UN in kombinierter Form vorkommen (z. B. differenziert nach Haupt- und Grundbüchern); zumindest eines der beiden Bücher – das Grund- oder Hauptbuch, i. d. R. sind es beide – muss bei Anwendung einer Form der Durchschreibe-Buchführung in Gestalt einer Loseblattsammlung geführt werden, während bei Verwendung gebundener Bücher eine Form der Übertragungs-Buchführung zur Anwendung kommen muss (vgl. Haberstock/Breithecker, in: HWRev (1992), Sp. 292 (297f.); zu den einzelnen Formen der Übertragungs- und Durchschreibe-Buchführung sowie maschineller Techniken ausführlich Eisele/Knobloch (2019), S. 697ff.). Nicht nur für die Anwendung von Buchungsmaschinen (z. B. bei maschineller Durchschreibe-Buchführung), sondern auch für die Buchführung mit Hilfe von IT ist die Verwendung einer Loseblatt-Buchführung erforderlich.

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(2) Offene-Posten-Buchführung: Das Hauptanwendungsgebiet der Offenen-Posten-Buchführung ist die Kontokorrent-Buchführung, d. h. die Debitoren- und Kreditoren-Buchführung; sie kommt aber auch für andere Neben-Buchführungen, wie z. B. die Wechsel-Buchführung, in Betracht (vgl. Eisele/Knobloch (2019), S. 703). Bei der Offenen-Posten-Buchführung im Bereich der Kontokorrent-Buchführung werden keine Personenkonten geführt, sondern die Belege als Buchungsträger verwendet, die in geordneter Form als "Offene Posten" bis zur Erledigung (z. B. Bezahlung) des im Beleg festgehaltenen Geschäftsvorfalls aufbewahrt und dann der Kategorie der "Erledigten Posten" zugeführt werden (vgl. Eisele/Knobloch (2019), S. 701ff.; Wöhe (1997), S. 195). Damit werden auf dem Beleg Entstehungs- und Tilgungsbuchung zusammengefasst, wobei nach der Tilgungsbuchung eine gesonderte Aufbewahrung zu erfolgen hat (vgl. Haberstock/Breithecker, in: HWRev (1992), Sp. 292 (298)). Auch die Grundbuchfunktion wird durch die Offene-Posten-Buchführung erfüllt, indem von jedem Beleg der Offenen-Posten-Buchführung zwei Kopien – eine Namenskopie, die die Übersicht über die jeweilige Höhe der Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber den einzelnen Geschäftspartnern gewährleisten soll, und eine Nummernkopie, die das Grundbuch ersetzt und somit eine chronologische Ordnung des Buchungsstoffs übernehmen soll – angefertigt werden (vgl. Eisele/Knobloch (2019), S. 703). Gleichwohl wird die Offene-Posten-Buchführung heute nur noch selten angewandt, da die Datenerfassung und -verwaltung regelmäßig mittels EDV-Programmen erfolgt (vgl. NWB HGB-Komm. (2022), § 239, Rn. 8).

Tz. 36

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Bei Anwendung einer Offenen-Posten-Buchführung sind folgende besondere Ordnungsmäßigkeitsvoraussetzungen zu erfüllen (vgl. erstmalig FM NRW, Erlaß vom 10.06.1963, S 2153–1 VB 1, BStBl. II 1963, S. 93f.; fernerhin Staub: HGB-Komm. (2021), § 239, Rn. 21; Wöhe (1997), S. 195):

• Ablage einer Kopie der Belege nach der Zeitfolge (Grundbuchfunktion);
• Addition der Rechnungsbeträge nach Tagen und Übernahme der Tagessummen in das Debitoren- bzw. Kreditorensachkonto und die zugehörigen Gegenkonten (Hauptbuchfunktion);
• Abstimmung der Summe der vorhandenen "Offenen Posten" mit dem Saldo des Debitoren- bzw. Kreditorensachkontos in angemessenen Zeitabständen sowie Festhalten des Abstimmungszeitpunkts und Ergebnisses;
• Aufbewahrung der ausgeglichenen Posten und Kopien der Belege nach der Zeitfolge (eins...