Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / b) Erfolgswirkungen beim Unternehmen

Rn. 757

Stand: EL 31 – ET: 01/2021

Laut § 246 Abs. 2 Satz 2 (letzter Halbsatz) erstreckt sich das Verrechnungsgebot nicht nur auf das zugriffsfrei ausgelagerte Vermögen und die korrespondierenden Altersversorgungsverpflichtungen, sondern "entsprechend" auch auf die "zugehörigen Aufwendungen und Erträge[.] aus der Abzinsung und aus dem zu verrechnenden Vermögen".

Der Gesetzeswortlaut könnte zu Missverständnissen verleiten. Man könnte bei wörtlicher Interpretation die Auffassung vertreten, dass unter den Aufwendungen aus der Abzinsung nur der Zinsanteil, der in der Zuführung zur Pensionsrückstellung enthalten ist, mit den Erträgen aus dem ausgelagerten Vermögen zu verrechnen ist und die Personalkostenanteile nicht dem Verrechnungsgebot unterliegen. Dies ist jedoch nicht gemeint. Vielmehr müssen die insgesamt während eines Jahres vom ausgelagerten Vermögen erwirtschafteten Erträge, zu denen nicht nur die Zinsen, sondern auch Veränderungen des beizulegenden Zeitwertes gehören, mit den gesamten Aufwendungen für die Altersversorgungsverpflichtungen, also dem Zinsaufwand und dem Personalaufwand verrechnet werden, die durch das ausgelagerte Vermögen gedeckt werden sollen.

Ein überschießender Betrag der Vermögenserträge über die gesamten Altersversorgungsaufwendungen ist dann bei dem Träger-UN als Ertrag in der GuV zu erfassen. Wenn die gesamten Vermögenserträge die Altersversorgungsaufwendungen nicht decken, muss der ungedeckte Aufwand ebenfalls in der GuV des Träger-UN gebucht werden.

Rn. 758

Stand: EL 31 – ET: 01/2021

Der Wortlaut des § 246 Abs. 2 Satz 2 (letzter Halbsatz) i. V. m. § 277 Abs. 5 will laut Gesetzesmaterialien lediglich sicherstellen, dass "Aufwendungen und Erträge aus der Abzinsung und aus dem zu verrechnenden Vermögen nur innerhalb des Finanzergebnisses zu verrechnen sind" (BT-Drs. 16/12407, S. 84).

Nun ist diese gesetzliche Absicht nicht leicht nachzuvollziehen. Denn bei der zugriffsfreien Auslagerung von Vermögen wird die GuV des Träger-UN insoweit gar nicht tangiert, wie sich die Erträge aus dem ausgelagerten Vermögen und die gesamten Aufwendungen für die Altersversorgung ausgleichen. Nur insoweit, wie die Erträge aus dem Vermögen die Aufwendungen für die Altersversorgung nicht decken oder umgekehrt die Vermögenserträge höher sind als die Aufwendungen, ist die GuV des UN angesprochen. Vermutlich möchten die Gesetzesmaterialien nur klarstellen, dass bei einer Überdeckung der Altersversorgungsaufwendungen eine Verrechnung im Finanzergebnis lediglich dann zu erfolgen hat, wenn die Vermögenserträge den gesamten Aufwand übersteigen.

Reicht jedoch der Vermögensertrag aus dem ausgelagerten Vermögen nicht zur Deckung aller Altersversorgungsaufwendungen, so ist der verbleibende Aufwand in der GuV des UN anteilig im Finanzergebnis sowie anteilig im Personalaufwand zu verrechnen.