Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / a) Grundstücke

Rn. 238

Stand: EL 30 – ET: 5/2020

Grundstücke (Grund und Boden) gehören grds. zu den nicht-abnutzbaren VG des Sach-AV. Aufgrund ihrer generell zeitlich unbegrenzten Nutzung findet ein Verbrauch des Leistungsvorrats nicht statt und eine planmäßige Abschreibung ist unzulässig.

Rn. 239

Stand: EL 30 – ET: 5/2020

Betrieblich ausgebeutete Grundstücke (z. B. Steinbrüche, Kiesgruben, Bergbau) bilden jedoch einen Ausnahmefall. Für solche Grundstücke, die beim Bilanzierenden wirtschaftlich mehrere VG darstellen, sind die AK auf den "Grund und Boden" sowie auf die auszubeutenden "Bodenschätze" aufzuteilen und die Bodenschätze sind unabhängig vom Grund und Boden zu behandeln. Als Verbrauchsgüter ist die Nutzung der Bodenschätze zeitlich begrenzt. Der Teil der AK, der den Bodenschätzen zuzurechnen ist, muss daher planmäßig abgeschrieben werden (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 253 HGB, Rn. 402; zur Behandlung von Bodenschätze aus steuerrechtlicher Sicht detailliert Sydow, DB 1998, S. 2237 (2237ff.)). Der Abschreibungsbeginn für die Bodenschätze ist der Zeitpunkt, zu dem der regelmäßige Abbau startet. Werden die Bodenschätze erst nach Erwerb des Grundstücks entdeckt, dürfen die AK nicht nachträglich auf Grundstück und Bodenschätze aufgeteilt werden. Mithin sind auch planmäßige Abschreibungen der Bodenschätze nicht zulässig. Das Vorkommen von Bodenschätzen war beim Erwerb des Grundstücks schließlich nicht im Kaufpreiskalkül enthalten (vgl. auch aus steuerrechtlicher Sicht § 11d Abs. 2 EStDV).

Rn. 240

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Außerplanmäßige Abschreibungen gemäß § 253 Abs. 3 Satz 5 sind auch für Grundstücke notwendig, wenn der beizulegende Wert eines Grundstücks zum BilSt unter dem entsprechenden Buchwert liegt und die Wertminderung voraussichtlich dauernd ist. Da außerplanmäßige Abschreibungen bei Grund und Boden im Regelfall das einzige Korrektiv darstellen (nicht-abnutzbare VG), also etwaige Unschärfen bei der Bewertung im Zeitablauf nicht durch planmäßige Abschreibungen ausgeglichen werden, ist bei der Durchführung von Niederst­werttests besondere Sorgfalt geboten (vgl. Haufe HGB-Komm. (2019), § 253, Rn. 245).

Außerplanmäßige Abschreibungen können bspw. aus technischen (Bodenbeschaffenheit nach Naturkatastrophen) oder wirtschaftlichen (öffentlich-rechtliche oder privatrechtliche Baubeschränkungen, gesunkene Grundstückspreise) Gründen infrage kommen. Dabei sind – bezogen auf den BilSt – alle verfügbaren internen und externen Daten (z. B. aktuelle Marktransaktionen, Bodenrichtwerte) heranzuziehen.

Rn. 241

Stand: EL 30 – ET: 5/2020

Grundlage für die Bewertung von Grundstücken zum BilSt ist die Zweckbestimmung des Grund und Bodens. Nach IDW RS IFA 2 (2015) ist zu differenzieren, ob das Grundstück dauerhaft im UN genutzt werden soll oder ein Verkauf vorgesehen ist. Besteht eine dauerhafte Nutzungsabsicht, ist der subjektive Immobilienwert als beizulegender Wert zugrunde zu legen. Bei dessen Ermittlung sind die individuellen Nutzungsmöglichkeiten des Grundstücks im UN, d. h. echte und unechte Synergieeffekte, zu berücksichtigen (vgl. IDW RS IFA 2 (2015), Rn. 6, 34; zudem IDW S 10 (2013), Rn. 8 sowie die in IDW S 10 erläuterten Bewertungsverfahren). Besteht dagegen eine Veräußerungsabsicht, entspricht der beizulegende Wert dem Kaufpreis, den ein beliebiger potenzieller Erwerber für das Grundstück zu zahlen bereit wäre (intersubjektiv nachprüfbarer Immobilienwert (Verkehrswert, Marktwert); vgl. IDW RS IFA 2 (2015), Rn. 6, 44; des Weiteren IDW S 10 (2013), Rn. 7 sowie die in IDW S 10 erläuterten Bewertungsverfahren). Bei der Veräußerung anfallende Kosten sind kaufpreismindernd zu berücksichtigen (Nettoveräußerungswert).

Rn. 242

Stand: EL 30 – ET: 5/2020

Von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung kann bei Grundstücken grds. ausgegangen werden, wenn die Wertminderung aufgrund nachweisbarer Umstände länger als mittelfristig (d. h. über drei bis fünf Jahre hinaus) bestehen wird (vgl. IDW RS IFA 2 (2015), Rn. 40). Sollten die Gründe für die Wertminderung hingegen mittelfristig, d. h. in den nächs­ten drei bis fünf Jahren, wegfallen, dann ist von einer nur vorübergehenden Wertminderung auszugehen, die keine Grundlage für eine außerplanmäßige Abschreibung darstellt.