Der neue Abschnitt des IDW Standards zu IFRS 9 widmet sich der bilanziellen Abbildung von Modifikationen finanzieller Vermögenswerte.
Das Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (IDW) adressiert mit der Verlautbarung IDW RS HFA 48 Einzelfragen der Bilanzierung von Finanzinstrumenten nach IFRS 9. IDW RS HFA 48 widmet sich in einzelnen Teilabschnitten allen Aspekten von IFRS 9. So soll(te) bereits in der Umstellungsphase eine Hilfestellung für die Anwendung von IFRS 9 entwickelt werden. Die Fortsetzung von IDW RS HFA 48 zur bilanziellen Abbildung von Modifikationen finanzieller Vermögenswerte wurde am 11.9.2018 vom HFA verabschiedet und am 8.10.2018 veröffentlicht.
Modifikationen finanzieller Vermögenswerte bislang begrenzt geregelt
Für den letzten, noch fehlenden Themenbereich war bislang ein Platzhalter eingebaut. Die Fortsetzung stellt somit die vorerst letzte Ergänzung des IDW RS HFA 48 dar. Innerhalb des House of IFRS regelt IFRS 9 die Modifikation von finanziellen Vermögenswerten nur begrenzt, wodurch erheblicher Klärungsbedarf in der Praxis besteht. So wird in IFRS 9 nur auf die Ermittlung eines Modifikationsgewinns bzw. -verlusts und die Auswirkungen auf den erwarteten Kreditverlust eingegangen. Daher wurde IDW RS HFA 48 um neue Textziffern und einen Anhang ergänzt.
Neuer Anhang zu IDW RS HFA 48 klärt Leitfragen
Bilanzielle Auswirkungen bei der Modifikation finanzieller Vermögenswerte ergeben sich durch die Frage, ob ein finanzieller Vermögenswert auszubuchen ist. Klärungsbedürftig ist:
- Wann liegt eine Modifikation der vertraglichen Zahlungen i.S.v. IFRS 9 vor?
- Wie sind substantielle und nicht-substantielle Modifikationen voneinander abzugrenzen?
- Welche Auswirkungen haben substantielle und nicht-substantielle Modifikationen auf das Periodenergebnis?
In Orientierung an den Vorgaben in IFRS 9 zu Modifikation finanzieller Verbindlichkeiten soll eine Anpassung i.S.v. IFRS 9 vorliegen, wenn die Änderung nach dem ursprünglichen Vertragsabschluss vorgenommen wird. Ob sich die Änderung unmittelbar sofort auf die vertraglichen Zahlungsströme auswirken muss, ist nicht entscheidend, vielmehr können auch erst künftige Zahlungsströme beeinflusst werden. Die Abgrenzung von substanziellen und nicht-substanziellen Modifikationen erfolgt durch eine Gesamtbetrachtung aller qualitativen und quantitativen Umstände. Beispiele für die qualitativen Faktoren sind u.a. Schuldnerwechsel oder auch Währungsänderungen. Für die Beurteilung sind jedoch alle Bestandteile einer Vertragsanpassung zu berücksichtigen. Anpassungen der vertraglichen Zahlungen, die bereits im ursprünglichen Kreditvertrag vereinbart waren (z.B. Change of Control-Klauseln), führen hingegen nicht zu einer Modifikation i.S.v. IFRS 9.
Darüber hinaus werden auch die Ermittlung des Abgangsergebnisses bei substanziellen Modifikationen sowie des Modifikationsgewinns bzw. Verlusts bei nicht-substanziellen Modifikationen erläutert. Ebenso enthalten sind Erläuterungen zur Auswirkung einer Modifikation auf die Klassifizierung und die Bilanzierung von Hedge-Accounting Beziehungen.
Praxis-Tipp: Abweichende Abschätzungen frühzeitig mit dem Abschlussprüfer klären
IDW RS HFA 48 stellt sowohl für bilanzierende Unternehmen als auch Abschlussprüfer eine Lösungshilfe komplexer Anwendungsfragen dar. Abweichende Einschätzungen durch das Unternehmen zu den Grundsätzen der IDW-Verlautbarung sind aufgrund des berufsständischen Stellenwerts der IDW-Standards daher frühzeitig mit dem Abschlussprüfer zu klären.
Quelle: IDW RS HFA 48: Ausführungen zur Modifikation finanzieller Vermögenswerte ergänzt