Zur Anwendung der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 Sätze 3, 4 EStG für eine aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses neu abgeschlossene Direktversicherung

Leitsatz

Besteht für den Arbeitnehmer im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung des Arbeitgebers bereits eine vor dem 1.1.2005 abgeschlossene Direktversicherung (Altfall), für die der Arbeitnehmer auf die Steuerfreiheit der Beiträge zu dieser Direktversicherung nach § 3 Nr. 63 EStG zu Gunsten der Weiteranwendung des § 40b Abs. 2 Sätze 3, 4 EStG a. F. verzichtet hat, so kann der Arbeitnehmer nunmehr für eine anlässlich der Beendigung des Arbeitsverhältnisses erhaltene, teilweise in eine neu abgeschlossene Direktversicherung eingezahlte Abfindung nicht die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 63 Sätze 3, 4 EStG in Anspruch nehmen.

Sachverhalt

Im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung wurde festgestellt, dass der Arbeitgeber des Steuerpflichtigen diesem im April 2014 aufgrund der Beendigung des Arbeitsverhältnisses eine Abfindung gezahlt hatte. Ein Teilbetrag war als einmalige Entgeltumwandlung nach der Vervielfältigungsregel des § 3 Nr. 63 EStG in eine Direktversicherung bis zum 30.4. 2014 einzuzahlen. Der restliche Betrag war dem Steuerpflichtigen mit der Gehaltszahlung für April 2014 auszuzahlen. Für den Steuerpflichtigen bestand im Rahmen des allgemeinen Angebots des Arbeitgebers zur betrieblichen Altersvorsorge eine Direktversicherung, für welche er, da es sich um einen sogenannten Altfall handelte, die Pauschalversteuerung gemäß § 40b EStG gewählt hatte. Die Versicherung war aufgrund der Beendigung des Arbeitsverhältnisses zum März 2014 vom Arbeitgeber abgemeldet und dem Arbeitnehmer übergeben worden. Für die Umwandlung in eine Direktversicherung hatte der Arbeitgeber für den Steuerpflichtigen zum Mai 2014 eine Direktversicherung abgeschlossen, in welche dieses Geld als Gehaltsumwandlung geflossen ist. Der Arbeitgeber hatte den Betrag unter Anwendung der Vervielfältigungsregel gemäß § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei belassen.

Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die Anwendung der Vervielfältigungsregelung nicht möglich sei, weil der Steuerpflichtige für die Beiträge seiner Direktversicherung (Altvertrag) auf die Steuerfreiheit zu Gunsten der weiteren Anwendung der Pauschalierung verzichtet habe. Eine Entgeltumwandlung zur Direktversicherung könne entsprechend § 3 Nr. 63 Satz 1 EStG erfolgen. Der zusätzliche Höchstbetrag von 1.800 EUR nach § 3 Nr. 63 Satz 3 EStG könne nicht in Anspruch genommen werden, da für den Steuerpflichtigen die geleisteten Beiträge in die andere Direktversicherung (Altvertrag) nach § 40b EStG pauschal besteuert worden seien. Die Differenz sei nachzuversteuern und bei der Nachversteuerung unter Berücksichtigung des § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG die Fünftel-Regelung anzuwenden.

Entscheidung

Das FG wies die eingelegte Klage ab und bestätigte die vom Finanzamt vertretene Rechtsauffassung. Steuerfrei sind gemäß § 3 Nr. 63 Satz 1 EStG Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis u. a. für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen. Der Höchstbetrag erhöht sich um 1.800 EUR, wenn die Beiträge aufgrund einer Versorgungszusage geleistet werden, die nach dem 31.12.2004 erteilt wurde (Neuzusage). Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses (wie im Streitfall) geleistete Beiträge sind steuerfrei, soweit sie 1.800 EUR vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, nicht übersteigen; der vervielfältigte Betrag vermindert sich um die nach den Sätzen 1 und 3 steuerfreien Beiträge, die der Arbeitgeber in dem Kalenderjahr, in dem das Dienstverhältnis beendet wird und in den sechs vorangegangenen Kalenderjahren erbracht hat; Kalenderjahre vor 2005 sind dabei jeweils nicht zu berücksichtigen. Gemäß § 40b EStG besteht die Möglichkeit, die Lohnsteuer von den Zuwendungen zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung an eine Pensionskasse mit einem Pauschalsteuersatz von 20 % der Zuwendungen zu erheben, insbesondere gibt es eine Regelung, die den Umgang mit Zuwendungen, die der Arbeitgeber für den Arbeitnehmer aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses erbracht hat, regelt. Für nach dem 31.12.2004 ausgesprochene Versorgungszusagen (Neuverträge) ist eine Pauschalversteuerung mit 20 % nur noch bei Zuwendungen an eine Pensionskasse zum Aufbau einer umlagefinanzierten betrieblichen Altersvorsorge möglich. Neue kapitaldeckende Versorgungszusagen können nicht mehr pauschal besteuert werden, da solche Versorgungszusagen nicht in das neue Besteuerungssystem der nachgelagerten Besteuerung passen. Direktversicherungsbeiträge (Altverträge) waren vor 2005 nicht in die Steuerfreiheit des § 3 Nr. 63 einbezogen. Die Direktversicherung bietet bei Altverträgen weiterhin die Möglichkeit der vorgelagerten Besteuerung mit dem Pauschalsteuersatz von 20 %, während Auszahlungen aus der Pensionskasse nachgelagert als sonstige Einkünfte voll verst...