Vorratsvermögen / 1 Wie das Vorratsvermögen gegliedert werden muss

Die Vorräte werden in der Bilanz in folgende Einzelposten aufgegliedert:^[1]

• Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe
• unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen
• fertige Erzeugnisse, Waren
• geleistete Anzahlungen.

Die Abgrenzung der einzelnen Arten des Vorratsvermögens kann bei einem mehrstufigen Fertigungsbetrieb u. U. schwierig sein, wenn die am Bilanzstichtag vorhandenen Zwischenprodukte sowohl zum Verkauf an Dritte als auch zur Weiterverarbeitung bestimmt sind oder wenn bei diesen Erzeugnissen zusätzlich noch Zukäufe von außen vorgenommen wurden (in der Autoindustrie z. B. Airbags, Lenkräder etc.). Hier gibt es für den Bilanzausweis 2 Möglichkeiten:

• Der Bestand wird nach seiner Zweckbestimmung bzw. Herkunft aufgeteilt, wenn Anhaltspunkte für eine Aufteilung vorhanden sind. Dabei können z. B. die zur Veräußerung vorgesehenen Zwischenprodukte als fertige Erzeugnisse und die zur Weiterverarbeitung bestimmten Teile als unfertige Erzeugnisse ausgewiesen werden.
• Ist eine Aufteilung nicht möglich, kann eine Zusammenfassung mit entsprechend geänderter Bezeichnung vorgenommen werden.^[2]

Praxis-Tipp

Für bilanzierungspflichtige Einzelkaufleute und kleine Kapitalgesellschaften gelten vereinfachte Gliederungsvorschriften

Bilanzierungspflichtige Einzelkaufleute und kleine Kapitalgesellschaften^[3] können unter der Position B Umlaufvermögen unter I. alle Vorräte zusammenfassen.^[4] Kleinstkapitalgesellschaften^[5] brauchen die Vorräte nicht gesondert unter dem Umlaufvermögen auszuweisen.^[6]

[1] § 266 Abs. 2 Aktivseite B I HGB.

[2] § 265 Abs. 6 HGB.

[3] § 267 Abs. 1 HGB, zuletzt geändert durch G. v. 17.7.2015, BGBl 2015 I S. 1245.

[4] § 247 HGB und § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB.

[5] § 267a HGB, zuletzt geändert durch G. v. 17.7.2015, BGBl 2015 I S. 1245.

[6] § 266 Abs. 1 Satz 4 HGB.

1.1 Was Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe sind

Aus den Rohstoffen entsteht in einem Produktionsbetrieb das fertige Erzeugnis.^[1] Es gibt unbearbeitete Rohstoffe wie Gold und andere Edelmetalle, Rohöl oder bereits bearbeitete wie Kupferdraht, Feinbleche. Rohstoffe bei Land- und Forstwirten sind Waren, die im Rahmen des Erzeugungsprozesses weiterkultiviert erden (z. B. Jungtiere, Saatgut oder Jungpflanzen).^{[2], [3]} Hilfsstoffe werden Bestandteil des fertigen Produkts, sind jedoch von untergeordneter Bedeutung (Futtermittelzusätze, Siliermittel, Starterkulturen bei Land- und Forstwirten).

Praxis-Beispiel

Zu Hilfsstoffen zählen Schrauben, Nägel, Farben, Lacke etc.

Es gibt feste und flüssige Hilfsstoffe. Für die Abgrenzung zu den Rohstoffen ist ihr mengen- und wertmäßig geringer Anteil am Endprodukt maßgeblich.

Betriebsstoffe werden nicht Bestandteil des Fertigprodukts, sondern im Rahmen der Herstellung gebraucht und verbraucht, z. B. Benzin, Öl, Schmierstoffe.

[1]

S. gesonderter Abschnitt.

[2] BMF, Schreiben v. 13.12.2022, IV C 7 – S 2163/21/10001 :002, BStBl 2022 I S. 1673.

[3] R 15.5 Abs. 5 EStR 2012.

1.2 Was zu den unfertigen Erzeugnissen und Leistungen gehört

Unfertige Erzeugnisse sind Bestände, für die nach Be- oder Verarbeitung im eigenen Betrieb bereits Löhne und Gemeinkosten entstanden sind, die aber noch nicht verkaufsfähig sind. Dies ist z. B. der Fall, wenn beim Pkw noch die Endkontrolle fehlt. Um unfertige Dienstleistungen handelt es sich z. B. bei einer begonnenen Architektenleistung.^[1] Im Regelfall erstreckt sich die Herstellung oder Dienstleistung über den Bilanzstichtag hinaus.

Aufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit Provisionsvorschüssen stehen, sind nicht zu aktivieren, wenn kein Wirtschaftsgut entstanden ist.^[2] Die Aufwendungen eines Reisebüros, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit am Stichtag noch nicht realisierten Provisionserlösen stehen, sind weder unter dem Gesichtspunkt "schwebende Geschäfte" noch unter dem Gesichtspunkt "unfertige Leistungen" zu aktivieren.^[3]

Bei Werkverträgen i. S. d. § 631 BGB bedarf es zur wirtschaftlichen Erfüllung grundsätzlich der Übergabe des Werks an und der Abnahme durch den Besteller gem. § 640 BGB. Erst dadurch wird der Gewinn realisiert. Ohne Abnahme kann dies aber der Fall sein, wenn dies durch eine Gebührenordnung (z. B. der HOAI) festgelegt ist.^[4]

Bei dem Anspruch des Insolvenzverwalters nach § 9 InsVV handelt es sich um einen Anspruch auf Vorschuss auf die (endgültige) Vergütung, der bei einem bilanzierenden Insolvenzverwalter noch nicht zur Gewinnrealisierung führt.^[5]

Achtung

Bauunternehmer müssen unfertige Bauten in ihrer Bilanz korrekt erfassen

Obwohl der Auftraggeber eines Hauses sofort rechtlicher Eigentümer des begonnenen Gebäudes wird, wird der Bau bis zur Vollendung dem Bauunternehmer wirtschaftlich zugerechnet.^[6] Erst mit der Abnahme und Schlussrechnung werden die unfertigen Bauleistungen zu Forderungen des Bauunternehmers. Diese sollten für jeden ihrer Bauten im Anhang der Bilanz den jeweiligen Bautenstand im Verhältnis zum Gesamtauftrag präzise angeben und auch korrekt bewerten. Dabei sind die Herstellungskosten wie verbrauchte Materialien, Mitarbeiterstunden und etwaige Subunternehmerleistungen zu ermitteln.^[7] Fehler bei der Bewertung können in 2 Richtungen zu Problemen führen. Wurde der Bauten...