Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 14 Ausstellung von Rech ... / 14 Berichtigung von Rechnungen

Rz. 146

Die Berichtigung von Rechnungen mit unvollständigem oder unrichtigem Inhalt ist systematisch geboten, um die Voraussetzungen für den korrekten Vorsteuerabzug zu erfüllen, denn § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG verlangt dafür den Besitz einer Rechnung gem. §§ 14 und 14a UStG. Die Regelungen zur Rechnungsberichtigung müssen ihre Notwendigkeit und Berechtigung deshalb an den Erfordernissen des § 15 UStG messen lassen. Daher befasst sich das BMF-Schreiben vom 18.9.2020 zur Rückwirkung der Rechnungsberichtigung hauptsächlich mit den Fragen des Vorsteuerabzugs im Hinblick auf die in § 14 Abs. 4 UStG verlangten Angaben in Rechnungen.^[1]

Rz. 146a

Die Rechnungsberichtigung hinsichtlich des unrichtigen Steuerausweises ist seit dem 1.1.2004 in § 14c Abs. 1 UStG geregelt, welcher an die Stelle des bis Ende 2003 geltenden § 14 Abs. 2 UStG getreten ist, der allerdings keine Regelungen zur Rechnungsberichtigung enthielt.

Rz. 147

Die Berichtigung von Rechnungen mit unberechtigtem Steuerausweis normiert seit dem 1.1.2004 § 14c Abs. 2 UStG. § 14 Abs. 3 UStG i. d. F. bis Ende 2003 ließ für die Fälle des unzulässigen Steuerausweises grundsätzlich keine Berichtigungsmöglichkeit zu. Die anderslautende Rechtsprechung von EuGH und BFH war dann Anlass für die Schaffung des § 14c UStG zum 1.1.2004. Siehe die Erläuterungen zu § 14c UStG.

Rz. 148

Weitere Berichtigungsvorschriften für Rechnungen gab es bis Ende 2003 nicht. Allerdings war die Berichtigung von Rechnungen auch nicht verboten, denn eine rechtsstaatliche Ordnung setzt die Korrekturmöglichkeit unrichtiger Dokumente selbstverständlich voraus und muss sie nicht erst konstitutiv zulassen.

Rz. 149

Seit dem 1.1.2004 regelt § 31 Abs. 5 UStDV ausdrücklich, wann Rechnungen – außerhalb des Anwendungsbereichs von § 14c UStG – berichtigt werden können.

Dies ist

1. der Fall, wenn eine Rechnung nicht alle Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG oder nach § 14a UStG enthält oder
2. wenn Angaben in der Rechnung nicht zutreffen.

Diese zweite Voraussetzung versteht sich eigentlich von selbst, denn eine Rechnung mit zutreffenden Angaben bedarf keiner Berichtigung. Bei der ersten Alternative geht es streng genommen nicht um eine Berichtigung falscher Angaben, sondern nur um die Vervollständigung einer Rechnung mit richtigen Angaben um noch fehlende Angaben, damit die Rechnung für den Vorsteuerabzug tauglich gemacht wird.

Rz. 150

Die Regierungsbegründung^[2] führte zu § 31 Abs. 5 UStDV 2004 aus, dass "eine Rechnung, die nicht alle Pflichtangaben aus § 14 Abs. 4 UStG enthält oder in der eine der sich aus § 14 Abs. 4 UStG ergebenden Pflichtangaben unzutreffend ist, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt." Daher müsse eine Rechnung berichtigt oder ergänzt werden können durch ein Dokument, das lediglich die zu berichtigenden oder fehlenden Angaben enthalten müsse, jedoch einen eindeutigen und spezifischen Bezug auf die Rechnung erlaube. Das Gemeinschaftsrecht bestimme, dass jedes Dokument, das zu einer Änderung der ursprünglichen Rechnung führt und eindeutig und spezifisch auf diese bezogen ist, einer Rechnung gleichgestellt ist. Für diese Dokumente gälten daher dieselben Anforderungen an Form und Inhalt wie bei der zu berichtigenden Rechnung. Bis heute gibt es weiterhin keine ausdrückliche unionsrechtliche Vorgabe zur Berichtigung von Rechnungen.

Rz. 151

Die Berichtigung einer Rechnung gem. § 31 Abs. 5 UStDV verlangt nicht, dass eine vollständig neue Rechnung erteilt wird. Es müssen nur die fehlenden Angaben korrigiert oder die unzutreffenden Angaben ergänzt werden. Dabei muss durch das Berichtigungsdokument ein Bezug zur ursprünglichen Rechnung hergestellt werden. Abschn. 14.11. Abs. 1 UStAE hält dies für gewährleistet, wenn in dem Berichtigungsdokument die fortlaufende Nummer der ursprünglichen Rechnung angegeben wird. Das Berichtigungsdokument muss die formalen Anforderungen des § 14 UStG insbesondere dann erfüllen, wenn es elektronisch übermittelt wird.

Rz. 152

Für die Berichtigung der Rechnung ist derjenige zuständig, der sie erstellt hat. Dies kann der leistende Unternehmer ebenso sein wie der von ihm beauftragte Dritte; der Rechnungsempfänger darf die Rechnung nicht berichtigen. Die Korrektur einer Gutschrift kann nur der Gutschriftaussteller vornehmen. Zenner^[3] will auch den Gutschriftempfänger die Gutschrift berichtigen lassen, weil er ggf. die Steuer gem. § 14c UStG schuldet. Dies lässt § 31 Abs. 5 UStDV aber nicht zu; bei unrichtigen Gutschriften muss der Gutschriftempfänger widersprechen; s. Rz. 53.

Rz. 153

Die Finanzbehörden sind an der Berichtigung von Rechnungen gem. § 31 Abs. 5 UStDV – anders als bei § 14c Abs. 2 UStG – nicht zu beteiligen; die Berichtigung muss nicht von den Finanzbehörden genehmigt werden. Daher war immer schon davon auszugehen, dass die Berichtigung gem. § 31 Abs. 5 UStDV auf den Zeitpunkt der Erteilung der ursprünglichen Rechnung zurückwirkt; der Vorsteuerabzug muss also nicht erst im Voranmeldungszeitraum der Berichtigung geltend gemacht werden. Bei § 14c Abs. 2 UStG ist dies anders. Die Beri...