5.1 Allgemeines
Dient ein Gebäude nicht nur dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, sondern auch der (nicht steuerbaren) Selbstnutzung und werden die Darlehensmittel lediglich teilweise zur Einkünfteerzielung verwandt, sind die für den Kredit entrichteten Zinsen nur anteilig als Werbungskosten abziehbar.[1]
In vollem Umfang sind sie nur dann zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige ein Darlehen mit steuerrechtlicher Wirkung gezielt einem bestimmten, der Einkunftserzielung dienenden Gebäudeteil zuordnet, indem er mit den als Darlehen empfangenen Mitteln tatsächlich die Aufwendungen begleicht, die der Anschaffung oder Herstellung dieses Gebäudeteils konkret zuzurechnen sind.[2]
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH kann der einmal entstandene wirtschaftliche Zusammenhang von Schuldzinsen mit einer bestimmten Einkunftsart nicht durch eine bloße Willensentscheidung des Steuerpflichtigen hergestellt oder geändert werden.[3] Nimmt er ein höheres Darlehen auf, sind die Zinsen als Werbungskosten abziehbar, soweit der Steuerpflichtige die Anschaffungskosten des betreffenden Gebäudeteils aus den Darlehensmitteln zahlt.[4]
Danach steht ein Darlehen nicht im wirtschaftlichen Zusammenhang mit einer vermieteten Wohnung, wenn es der Steuerpflichtige zwar dieser Wohnung subjektiv zuordnet, aber – ebenso wie vor der Zuordnung – alle Herstellungskosten des gemischt genutzten Gesamtgebäudes einheitlich über ein Zwischenfinanzierungskonto begleicht und das gesondert aufgenommene Darlehen lediglich dazu verwendet, den Zwischenkredit zurückzuführen.[5] Der Schuldzinsenabzug bei gemischt genutzten Gebäuden als Werbungskosten setzt nach ständiger BFH-Rechtsprechung voraus, dass über die gesonderte Zuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten hinaus diese so zugeordneten Kosten auch mit Geldbeträgen aus dem dafür aufgenommenen Darlehen gesondert bezahlt werden. Wird daher die Zahlung vom gemeinsamen Konto, auf dem Eigen- und Fremdmittel zusammengeführt worden sind, bewirkt, so ist damit der Zuordnungszusammenhang unterbrochen, auch wenn danach von diesem Konto nach Eigen- und Fremdmitteln getrennte Banküberweisungen erfolgen.[6] In diesem Fall können die Finanzierungskosten nur anteilig entsprechend dem Verhältnis des vermieteten Gebäudeteils zu dem selbst genutzten Gebäudeteil als Werbungskosten berücksichtigt werden. Der Werbungskostenabzug von Darlehenszinsen setzt bei einem Gebäude mit unterschiedlich genutzten Eigentumswohnungen voraus, dass der Steuerpflichtige der jeweils vermieteten Eigentumswohnung die auf diese entfallenden Anschaffungs- und/oder Herstellungskosten gesondert zuordnet und die so zugeordneten Anschaffungs- und/oder Herstellungskosten mit Geldbeträgen aus dem dafür aufgenommenen Darlehen gesondert bezahlt.[7] Als Nachweis eignen sich generell Kontoauszüge, nicht dagegen Bescheinigungen einer Bank über die vermutliche Verwendung des Darlehens, da es nicht auf die Vorstellungen der Beteiligten, sondern auf die tatsächliche Durchführung der Darlehensmittelverwendung ankommt.[8]
Mit der Veräußerung eines vermieteten Grundstücks wird der vom Steuerpflichtigen zwischen dem Grundstück und dem durch die Finanzierung aufgenommenen Darlehen hergestellte Zuordnungszusammenhang beendet. Das Darlehen verliert durch den Übergang in den privaten Bereich des Steuerpflichtigen seine Objektsbezogenheit. Durch den Rückerwerb des Grundstücks durch den Steuerpflichtigen lebt der Zuordnungszusammenhang zur Tilgung der Anschaffungskosten für den Rückerwerb anderer Darlehen dann nicht wieder auf, wenn der Steuerpflichtige zur Tilgung der Anschaffungskosten für den Rückerwerb andere Darlehen aufnimmt.[9]
5.2 Herstellungskosten
Kosten, die das Gesamtgebäude betreffen, z. B. Aufwendungen für den Aushub der Baugrube, den Rohbau, die Dacheindeckung, den Außenanstrich, sind den einzelnen Gebäudeteilen nach dem Verhältnis der Wohn-/Nutzflächen anteilig zuzuordnen. Dies gilt auch, wenn der Steuerpflichtige die Kosten für die Errichtung des gesamten Gebäudes einheitlich abgerechnet hat, ohne die auf die jeweiligen Gebäudeteile entfallenden Kosten gesondert auszuweisen.
In Rechnung gestellte Entgelte für Lieferungen und Leistungen, die ausschließlich einen bestimmten Gebäudeteil betreffen, z. B. Aufwendungen für Bodenbeläge, Malerarbeiten oder Sanitärinstallationen in einer einzelnen Wohnung, sind diesem Gebäudeteil gesondert zuzuordnen. Diese Aufwendung...
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