Niedersächsisches FG Urteil vom 15.12.2022 - 1 K 88/19

Entscheidungsstichwort (Thema)

Ertragsteuerliche Behandlung der Wärmeabgabe aus einem Blockheizkraftwerk

Leitsatz (redaktionell)

1. 1. Liefert eine Mitunternehmerschaft die Abwärme aus einem von ihr betriebenen Blockheizkraftwerk an einen Betrieb ihres Mitunternehmers zu fremdüblichen Konditionen, ist die Wärmelieferung ertragsteuerlich als gewinnrealisierender Geschäftsvorfall zu behandeln
2. 2. Eine (teilweise) unentgeltliche Abgabe von Abwärme von einer Mitunternehmerschaft an den Betrieb eines ihrer Mitunternehmer fällt in den Anwendungsbereich des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) mit der Folge der Buchwertfortführung im aufnehmenden Betrieb.
3. 3. Die in § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG angeordnete Buchwertfortführung setzt ebenso wie die Annahme einer Entnahme im Sinne des § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG voraus, dass es an einer betrieblichen Veranlassung für die (teilweise) Unentgeltlichkeit der Wärmeabgabe fehlt.
4. 4. Das Anstreben eines KWK-Bonus kann ein Indiz für die betriebliche Veranlassung einer verbilligten Wärmeabgabe darstellen (Anschluss an BMF Schreiben vom 11. April 2022 IV C 7-S 2236/21/10001:002, BStBl 2022 I S. 633, Rz. 25).

Normenkette

EStG § 12 Nr. 3, § 4 Abs. 1 S. 2, § 6 Abs. 1 Nr. 4, Abs. 5 Sätze 3, 3 Nr. 1; FGO § 74

Tatbestand

Die Beteiligten streiten vorliegend über die Frage, ob und in welcher Höhe die Klägerin durch die Lieferung von Wärme aus einem von ihr betriebenen Blockheizkraftwerk an einen von ihrem Kommanditisten unterhaltenen Gärtnereibetrieb einen ertragsteuerlichen Entnahmetatbestand verwirklichte, und ob und in welcher Höhe aufgrund dessen eine Hinzurechnung von Umsatzsteuer nach § 12 Nr. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) zu erfolgen hat.

Herr A, einer der Kommanditisten der Klägerin (nachfolgend: „Kommanditist A“), betrieb im Streitjahr 2012 als Einzelunternehmer einen Gärtnereibetrieb in X (nachfolgend: „Gärtnerei A“). Die Wärmeversorgung für Zwecke der Pflanzenproduktion stellte die Gärtnerei A bis zum Beginn des Wirtschaftsjahrs 2011/2012 ausschließlich über einen Steinkohleofen sicher. In den Jahren 2008 bis 2011 entstanden der Gärtnerei A Aufwendungen für den Einkauf von Steinkohle in Höhe von XXX € (180 Tonnen -t-) für 2008, XXX € (157 t) für 2009, XXX € (200 t) für 2010 und XXX € (137 t) für 2011. Beide Beteiligten gehen davon aus, dass 1 Kilogramm (kg) Steinkohle in etwa einer Leistung von 8 Kilowatt pro Stunde (kWh) entspricht.

Mit Vertrag vom…Februar 2010 schloss die Gärtnerei A mit den Herren B und C einen Vertrag über die energiewirtschaftliche Zusammenarbeit (nachfolgend auch: „1. Wärmelieferungsvertrag“). Nach diesem Vertrag verpflichteten sich die Herren B und C zur Errichtung und zum Betrieb einer Biogasanlage mit verbundenem Blockheizkraftwerk zur Wärmeversorgung der Gärtnerei A. Dabei wollten die Herren B und C das Blockheizkraftwerk auf dem Gelände der Gärtnerei A betreiben. Das Blockheizkraftwerk sollte eine Gesamtwärmeleistung von mindestens 2.500.000 kWh pro Jahr haben. Als Wärmepreis bestimmten die Vertragsparteien einen verbrauchsunabhängigen Verrechnungssatz von monatlich 1.625,00 € (ohne Umsatzsteuer).

Aufgrund von baurechtlichen Vorgaben konnten die Herren B und C das Blockheizkraftwerk nicht auf dem Gelände der Gärtnerei A betreiben.

Am…Mai 2011 genehmigte der Landkreis Z dem Kommanditisten A den Bau des Blockheizkraftwerkes.

Am…Juni 2011 gründeten die Gesellschafter die Klägerin. Kommanditisten der Klägerin sind der Kommanditist A mit einer Kommanditeinlage in Höhe von 600,00 € und die B / C Biogas GmbH & Co. KG (nachfolgend: „BC KG“) mit einer Kommanditeinlage in Höhe von 400,00 €. Komplementärin der Klägerin ist die im Handelsregister des Amtsgerichts F unter HRB … eingetragene A Verwaltungs GmbH. Sie ist nicht am Vermögen der Klägerin beteiligt. An der Komplementärin ist der Kommanditist A mit einem Geschäftsanteil von 13.000,00 €, die BC KG mit einem Geschäftsanteil von 12.000,00 € beteiligt.

Kommanditisten der BC KG sind Herr C mit einer Kommanditeinlage von 200.000,00 € und Herr B mit einer Kommanditeinlage von 75.000,00 €. Komplementärin der BC KG ist die B / C Verwaltungs-GmbH, deren jeweils einzelvertretungsbefugte Geschäftsführer Herr C und Herr B sind.

Nach § 8 des Gesellschaftsvertrags der Klägerin verteilt sich der Gewinn - nach Erstattung aller Aufwendungen, die unmittelbar oder mittelbar auf der Geschäftsführung und der Vertretung der Gesellschaft beruhen, Zahlung einer jährlichen Haftungsprämie von 5 % des eingezahlten Stammkapitals an die Komplementärin sowie nach Verzinsung der Kapitalkonten I und II - zu 10 % auf den Kommanditisten A und zu 90 % auf die BC KG.

Nach § 10 Ziffer 11 des Gesellschaftsvertrags der Klägerin bedürfen Beschlüsse der Gesellschafterversammlung einer Mehrheit von 2/3 der abgegebenen Stimmen, wobei der Kommanditist A nach § 10 Ziffer 12 des Gesellschaftsvertrags 600 Stimmen und die BC KG 400 Stimmen innehat.

Mit Vertrag vom .. September 2011 schloss die Gärtnerei A mit der BC KG und der Klägerin einen Vertrag über die...