Gewerblicher Grundstückshandel: Drei-Objekt-Grenze in Errichtungsfällen

OFD Erfurt, 20.03.2003, S 2240 A - 03 - L 221

Bezug:

OFD Erfurt vom 14. 2.2001, S 2240 A – 03 – St 322

BMF-Schreiben vom 19.2.2003, IV A 6 – S 2240 – 15/03

Der GrS des BFH hat mit Beschluss vom 10.12.2001 (BStBl 2002 II S. 291) entschieden, dass die Errichtung von Wohnobjekten auf dem eigenen Grundstück und deren Veräußerung nicht unabhängig von der als Indiz wirkenden Drei-Objekt-Grenze als gewerbliche Tätigkeit zu beurteilen ist.

1. Errichtung und Veräußerung von Wohnobjekten (Ein- und Zweifamilienhäuser, Eigentumswohnungen)

Nach Auffassung des GrS hat die Drei-Objekt-Grenze nicht die Wirkung einer Freigrenze. Soweit die bisherige Rechtsprechung dahingehend verstanden werden konnte, folgt er dem ausdrücklich nicht. Als Ausnahmefälle, in denen der Verkauf von weniger als vier Objekten in zeitlicher Nähe mit ihrer Errichtung zu einer gewerblichen Tätigkeit führen kann, nennt der BFH beispielhaft folgende Gestaltungen:

• Verkauf des Grundstücks vor seiner Bebauung;
• Bebauung von vornherein auf Rechnung und nach den Wünschen des Erwerbers;
• das Bauunternehmen des das Grundstück bebauenden Steuerpflichtigen erbringt erhebliche Leistungen für den Bau, die nicht wie unter fremden Dritten abgerechnet werden.

Da nach der bisherigen Verwaltungspraxis regelmäßig auch in den vom GrS genannten Ausnahmefällen ein gewerblicher Grundstückshandel nur bei Errichtung und Veräußerung von mehr als drei Wohnobjekten angenommen worden ist, beinhaltet das im Bezug genannte BMF-Schreiben folgende Übergangsregelung:

Die Grundsätze des Beschlusses des GrS vom 10.12.2001 zur Anwendung der 3-Objekt-Grenze, soweit sich hieraus nachteilige Folgen für den Steuerpflichtigen ergeben, sind erst auf Veräußerungen anzuwenden, die nach dem 31.5.2002 (Datum der Veröffentlichung des Beschlusses im BStBl) stattgefunden haben. Die vor dem 1.6.2002 erfolgten Veräußerungen sind jedoch in jedem Fall als Zählobjekte i.S.d. 3-Objekt-Grenze zu behandeln. Veräußerungen vor dem 1.6.2002 sind somit für Veräußerungen nach dem 31.5.2002 in die Prüfung eines gewerblichen Grundstückshandels einzubeziehen.

2. Errichtung und Veräußerung von Großobjekten (Mehrfamilienhäuser, Gewerbebauten)

Sowohl nach den BMF-Schreiben vom 20.12.1990 (BStBl 1990l S. 884) und 9.7.2001 (BStBl 2001l S. 512) als auch nach der bisherigen Rechtsprechung des BFH („Veräußerung von zwei Supermärkten”, BStBl 1996 II S. 303 und „Veräußerung eines Sechsfamilienhauses”, BStBl 1998 II S. 346) kann im Fall der Errichtung und des anschließenden Verkaufs von Großobjekten ein gewerblicher Grundstückshandel auch bei der Veräußerung von weniger als vier Objekten vorliegen.

In dem im Bezug genannten BMF-Schreiben wird darauf hingewiesen, dass der Beschluss des GrS vom 10.12.2001 keine Auswirkungen auf die Beurteilung der Verkaufe von Großobjekten hat. Wie bislang kann daher bei Veräußerungen von Großobjekten generell auch außerhalb der o.a. Ausnahmefälle ein gewerblicher Grundstückshandel bei Veräußerung von weniger als 4 Objekten vorliegen.

3. Folgerechtsprechung

Der BFH hat zwischenzeitlich in weiteren Urteilen die vom GrS genannten Ausnahmefälle präzisiert und erweitert.

BFH-Urteil vom 13.8.2002, VIII R 14/99 (BStBl 2002 II S. 811):

Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die ein unbebautes Grundstück erwirbt und anschließend drei von insgesamt vier Eigentumswohnungen, die von ihr auf dem Grundstück errichtet werden sollen, mit Gewinnerzielungsabsicht verkauft, betreibt einen gewerblichen Grundstückshandel und keine private Vermögensverwaltung. Dies gilt unabhängig davon, ob ihre Gesellschafter einen der Baubranche zuzurechnenden Beruf ausüben.

Ein Ausnahmefall, bei dem bei einer Veräußerung von weniger als vier Objekten der Schluss auf eine gewerbliche Tätigkeit zulässig ist, liegt auch vor, wenn das Grundstück nach Baubeginn und vor der Fertigstellung verkauft wird. Die Errichtung des Gebäudes auf dem verkauften Grund und Boden indiziert ebenso wie die Errichtung von Gebäuden auf fremden Grundstücken die Gewerblichkeit. Die Möglichkeit, dass das Gebäude für Zwecke der eigenen Vermögensverwaltung hergestellt wird, scheidet in einem solchen Fall aus.

BFH-Urteil vom 13.8.2002, VIII R 53/97 (BFH/NV 2002 S. 1586):

Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die ein unbebautes Grundstück erwirbt, das anschließend in zwei Grundstücke aufgeteilt wird, und die sich im Vertrag über den Verkauf der Grundstücke verpflichtet, darauf ein bzw. zwei Mehrfamilienhäuser schlüsselfertig zu errichten, betreibt einen gewerblichen Grundstückshandel und keine private Vermögensverwaltung. Dies gilt unabhängig davon, ob ihre Gesellschafter einen der Baubranche zuzurechnenden Beruf ausüben.

BFH-Urteil vom 18.9.2002, X R 183/96:

Nach Auffassung des X. Senats können neben den vom Großen Senat ausdrücklich anerkannten Ausnahmefällen auch andere gewichtige Umstände auf eine gewerbliche Betätigung bei einer Veräußerung von weniger als 4 Objekten schließen lassen, und zwar dann, wenn sich aus diesen Umständen ergibt, dass die maßgebenden Tätigkeiten ...