Gesellschafter-Geschäftsführer: Steuerliche Behandlung d ... / 2.2 Ermittlung der Angemessenheitsgrenze

Die Angemessenheit der Gesamtausstattung richtet sich laut Finanzverwaltung^[1] nach folgenden Kriterien:

• Art und Umfang der Geschäftsführertätigkeit,
• künftige Ertragsaussichten der GmbH,
• Verhältnis von Geschäftsführergehalt zu Gesamtgewinn und verbleibender Eigenkapitalverzinsung,
• Vergütungen, die in derselben oder in vergleichbaren GmbH an Geschäftsführer für entsprechende Leistungen gezahlt werden.

Unter dem Aspekt der Art und des Umfangs der Geschäftsführertätigkeit ist von Bedeutung, dass

• das angemessene Gehalt umso höher ausfällt, je größer die GmbH, gemessen am Umsatz und an der Mitarbeiterzahl, ist;
• andere Tätigkeiten des Geschäftsführers, z. B. als Einzelunternehmer oder Geschäftsführer einer zweiten GmbH, zu einer niedrigeren Angemessenheitsgrenze führen, da der Geschäftsführer nicht seine gesamte Arbeitskraft zur Verfügung stellt; die Minderung des Gehalts entfällt nur dann, wenn die Tätigkeit für das andere Unternehmen der GmbH derartige Vorteile bringt, dass der unterbliebene zeitliche Einsatz des Geschäftsführers ausgeglichen wird; weiterhin entfällt die Minderung des Gehalts im Fall einer Betriebsaufspaltung im Hinblick auf die Tätigkeit für das Besitzunternehmen, sofern dieses außer der Vermietung an die GmbH keinen eigenen Geschäftsbetrieb unterhält; die Umsätze etc. des Besitzunternehmens spielen jedoch bei der Prüfung der Angemessenheit der Gehälter der Geschäftsführer der Betriebs-GmbH keine Rolle;
• die Angemessenheitsgrenze sinkt, wenn – insbesondere in kleinen GmbH – zwei oder mehr Geschäftsführer angestellt sind, weil die Geschäftsführer dann auch Aufgaben ‹normaler‹ Arbeitnehmer übernehmen.

Praxis-Tipp

BFH bestätigt Angemessenheitsgrenze, aber keine festen Höchstgrenzen

Der BFH^[2] hat diese Kriterien im Wesentlichen bestätigt. Er hat der Finanzverwaltung aber das Recht abgesprochen, feste Höchstgrenzen für angemessene Gehälter festzulegen.

Praxis-Beispiel

Bestellung von mehreren Geschäftsführern

Wie die Bestellung von mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern gehaltstechnisch beurteilt wird, zeigt der Fall einer im Kfz-Gewerbe tätigen GmbH mit jährlichen Umsätzen von ca. 11 Mio. EUR und 3 Geschäftsführern. Deren Vergütungen waren insgesamt insoweit unangemessen, als sie 70 % des Dreifachen der fremdüblichen Vergütung überschritten. Bei der Bestellung von 2 Geschäftsführern wurde ein Abschlag von jeweils 25 % bzw. von 3 Geschäftsführern von jeweils 30 % als gerechtfertigt angesehen, weil derartige GmbH üblicherweise nur über einen oder 2 Geschäftsführer verfügten. Weitere Abschläge in einer Größenordnung von 8 % bis 12 % kamen in Betracht, weil die Betroffenen darüber hinaus noch Inhaber bzw. Geschäftsführer anderer Unternehmen waren.^[3]

Darüber hinaus hat der BFH^[4] wie folgt entschieden: Verfügt eine kleinere GmbH über mehrere Geschäftsführer, können bei der Prüfung der Angemessenheit der Geschäftsführervergütungen Abschläge vorgenommen werden, wobei nach den unterschiedlichen Aufgabenstellungen differenziert werden kann. Der BFH begründet dies damit, dass sich die Angemessenheit der Vergütung stets auf die Gesamtgeschäftsführung bezieht. Bei einer Ingenieur-GmbH mit 2 Geschäftsführern, 4 weiteren Mitarbeitern und einem Umsatz von weniger als 1 Mio. EUR waren daher Abschläge von je 25 % von Vergleichsgehältern zulässig, zumal die Geschäftsführer kaum als solche tätig waren, sondern selbst "Umsatz gemacht hatten".

In Form einer "Faustregel" geht die Finanzverwaltung^[5] von angemessenen Gesamtbezügen unter Berücksichtigung von Ertragslage und Eigenkapitalverzinsung der GmbH aus, wenn der GmbH nach Abzug der Geschäftsführervergütung noch ein Jahresüberschuss vor Körperschaft- und Gewerbesteuer in mindestens der Höhe der Geschäftsführervergütung verbleibt. Davon abweichend

• rechtfertigt diese Regel es aber nicht, die Vergütung bei ertragstarken GmbHs unbegrenzt zu steigern. Vielmehr sollen dann Gehaltsuntersuchungen herangezogen werden, um die Obergrenze für ein angemessenes Gehalt zu bestimmen.
• führt das Unterschreiten der Mindestverzinsung bei ertragschwachen GmbHs nicht zwangsläufig zu einer verdeckten Gewinnausschüttung, da ein Fremdgeschäftsführer nicht auf ein angemessenes Gehalt verzichten würde. Solche Fälle sollen anhand der Untergrenzen von Vergleichsgehältern beurteilt werden.

Nach Auffassung des Sächsischen FG^[6] kann eine verdeckte Gewinnausschüttung bei angemessenen Gehältern der Gesellschafter-Geschäftsführer und einem angemessenen Gewinnanteil der GmbH nicht allein daraus abgeleitet werden, dass der auf die GmbH entfallende Gewinnanteil geringer ist als die Geschäftsführergehälter.

Praxis-Tipp

Fremdvergleich mit anderen Geschäftsführergehältern

Der BFH hat entschieden, dass es i. d. R. nicht möglich ist, die Angemessenheit der Bezüge geschäftsführender Gesellschafter nach einem Prozentsatz des Gewinns der GmbH vor Abzug von Geschäftsführergehältern zu beurteilen. Daher dürften auf dieses Argument gestützte Einwendungen der Finanzverwaltung leicht zu Fall zu bringen sein, wenn das G...