Gesellschafter-Geschäftsführer, Pkw-Überlassung durch Gesellschaft

OFD Niedersachsen, 28.2.2017, S 7100 - 421 - St 172

Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von unternehmerisch genutzten Fahrzeugen wird in Abschn. 15.23 UStAE (Einführung durch BMF-Schreiben vom 5.6.2014) ; Vorsteuerabzug und Umsatzbesteuerung bei (teil-)unternehmerisch verwendeten Fahrzeugen), und in Abschn. 1.6 Abs. 7 UStAE (Nutzungsüberlassung an die Gesellschaft durch den Gesellschafter) geregelt.

Ergänzend gilt bei der Überlassung eines Pkw durch eine Kapital- oder Personengesellschaft an ihre(n) Gesellschafter-Geschäftsführer Folgendes:

1. Selbständigkeit natürlicher Personen als Gesellschafter-Geschäftsführer

Natürliche Personen können als Gesellschafter-Geschäftsführer sowohl gegenüber einer Kapitalgesellschaft als auch gegenüber einer Personengesellschaft selbständig oder nichtselbständig tätig werden (vgl. Abschn. 2.2 Abs. 2 UStAE). Entscheidend ist stets das Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall, wobei auf das Innenverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter-Geschäftsführer, mithin auf die Vereinbarungen, die der Geschäftsführung zugrunde liegen, abzustellen ist. Merkmale, die für die Abgrenzung heranzuziehen sind, ergeben sich insbesondere aus H 19.0 (Allgemeines) LStH 2016. Bei der Auslegung des Begriffs der Selbständigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG kommt der einkommensteuer-, arbeits- oder sozialrechtlichen Behandlung der Einkünfte oder Einnahmen nur eine indizielle Bedeutung, aber keine Bindungswirkung für das Umsatzsteuerrecht zu (vgl. BFH-Urteile vom 10.3.2005, V R 29/03, und 14.4.2010, XI R 14/09).

2. Gesellschafter-Geschäftsführer ist nichtselbständig tätig (Arbeitnehmer)

2.1 Entgeltliche Überlassung

Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer Arbeitnehmer der Gesellschaft, überlässt die Gesellschaft ihm den Pkw regelmäßig in seiner Eigenschaft als Arbeitnehmer entgeltlich im Rahmen einer sonstigen Leistung. Nähere Ausführungen zur Überlassung von Fahrzeugen des Unternehmers an sein Personal (Arbeitnehmer) enthält Abschn. 15.23 Abs. 8 – 11 UStAE.

Die Gesellschaft kann dem Gesellschafter-Geschäftsführer den Pkw auch außerhalb des Arbeitsverhältnisses entgeltlich überlassen, z.B. wenn die Beteiligten (ggf. auch mündlich) einen gesonderten entgeltlichen Überlassungsvertrag geschlossen haben. Eine Belastung des Privat-/Kapitalkontos des Gesellschafter-Geschäftsführers aufgrund der privaten Pkw-Nutzung ist grundsätzlich als Entgelt für die Pkw-Überlassung zu beurteilen (BFH, Urteil vom 12.12.1968, V 160/65). Eine solche Belastung des Privat-/Kapitalkontos liegt aber nur vor, wenn auf dem Privat-/Kapitalkonto des Gesellschafters im Saldo mehr als der Umsatzsteueranteil der Pkw-Nutzung gebucht wird (FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 14.1.2014, 4 K 919/08). Bemessungsgrundlage ist das tatsächlich entrichtete Entgelt, soweit nicht die Mindestbemessungsgrundlage Anwendung findet (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG, vgl. Abschn. 10.7 Abs. 1 UStAE).

2.2 Unentgeltliche Überlassung

Empfängt der Gesellschafter-Geschäftsführer die Pkw-Überlassung als Arbeitnehmer nur aus besonderem Anlass oder zu einem besonderen Zweck oder in seiner Eigenschaft als Gesellschafter, ohne dass ein entgeltlicher Überlassungsvertrag vorliegt, erfolgt die Überlassung unentgeltlich (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG). Von Letzterem ist beispielsweise auszugehen, wenn es sich bei der Gesellschaft um eine Kapitalgesellschaft handelt und die Überlassung ertragsteuerrechtlich als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) beurteilt wird (hierzu BMF-Schreiben vom 3.4.2012, BStBl 2012 I S. 478).

Zur Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe aus besonderem Anlass oder zu besonderem Zweck siehe Abschn. 15.23 Abs. 12 UStAE und in anderen Fällen der unentgeltlichen Überlassung Abschn. 15.23 Abs. 5 UStAE.

3. Gesellschafter-Geschäftsführer ist selbständig tätig (Unternehmer)

3.1 Entgeltliche Überlassung

Erbringt der Gesellschafter mit der Geschäftsführung (oder auch einer anderen Leistung, z.B. Vermietung) selbständig eine sonstige Leistung gegen Entgelt an die Gesellschaft, handelt er als Unternehmer.

Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des Pkw ein Entgelt (z.B. durch Belastung seines Privat-/Kapitalkontos), liegt hinsichtlich der Privatfahrten eine Vermietung des Pkw durch die Gesellschaft an ihn vor. Eine Belastung des Privat-/Kapitalkontos besteht nur, wenn auf dem Privat-/Kapitalkonto des Gesellschafters im Saldo mehr als der Umsatzsteueranteil der Pkw-Nutzung gebucht wird (FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 14.1.2014, 4 K 919/08). Bemessungsgrundlage ist das tatsächlich entrichtete Entgelt, soweit nicht die Mindestbemessungsgrundlage Anwendung findet (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG, vgl. Abschn. 10.7 Abs. 1 UStAE).

Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des Pkw kein gesondertes Entgelt, ist von einem tauschähnlichen Umsatz auszugehen (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG). Das Entgelt für die Gebrauchsüberlassung besteht in einem Teil der Dienstleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers (§ 10 Abs. 2 UStG).

Zur umsa...