Gebäude auf fremden Grund und Boden/Erbbaurecht/Drittaufwand / 1.3 Eigene Bauaufwendungen des Mieters/Pächters

Wenn ein Steuerpflichtiger im eigenen Namen und für eigene Rechnung auf einem fremden Grundstück ein Gebäude errichtet, schafft er mit der Tragung der Herstellungskosten ein entgeltlich erworbenes Nutzungsrecht. Diese Fallgestaltungen treten häufig im betrieblichen Bereich auf, wobei das errichtete Gebäude dann betrieblich genutzt wird. Auf das Nutzungsrecht^[1] sind die AfA-Grundsätze für Gebäude^[2] anzuwenden.^[3] Aus der Regelung des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG kann aber nicht hergeleitet werden, dass die vom Mieter bzw. Pächter getragenen Herstellungskosten für ein Gebäude abweichend von dem für dieses Gebäude maßgebenden AfA-Satz nach der mutmaßlichen kürzeren Dauer des Pachtverhältnisses abgesetzt werden können. Denn § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG stellt ausdrücklich auf die (voraussichtliche) tatsächliche Nutzungsdauer des Gebäudes und nicht auf eine davon ggf. abweichende kürzere Dauer des Miet-, Pacht- oder sonstigen Nutzungsverhältnisses ab.^[4]

Eine Belastung des Gebäudeherstellers ist nicht gegeben,

• wenn der Eigentümer des Grund und Bodens, auf dem das Gebäude errichtet wird, die Herstellungskosten trägt, oder
• wenn der Eigentümer dem Gebäudehersteller die entstandenen Aufwendungen ersetzt, sei es aus eigenen oder aus vom Hersteller aus privaten Gründen geschenkten Mitteln, oder
• wenn und soweit im Fall der Fremdfinanzierung der Eigentümer des Grund und Bodens Zins und Tilgung der für die Errichtung eingegangenen Verbindlichkeiten mit eigenen oder vom Gebäudehersteller geschenkten Mitteln von Anfang an selbst trägt.

Wirtschaftliches Eigentum des Gebäudeherstellers scheidet in diesen Fällen aus. Dies gilt auch, wenn zwischen dem Gebäudehersteller und dem Eigentümer der Ausgleichsanspruch nach §§ 951, 812 BGB abbedungen wurde.

Endet die Nutzung vor Ablauf der gewöhnlichen Nutzungsdauer des errichteten Gebäudes, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes oder Gebäudeteils, soweit sie noch nicht im Wege der AfA berücksichtigt worden sind, als Werbungskosten abzuziehen. Die Ausgleichsleistung^[5] ist im Zeitpunkt des Zuflusses als Einnahme aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen.

[1] BFH, Beschluss v. 30.1.1995, GrS 4/92, BStBl 1995 II S. 28.

[2] BMF, Schreiben v. 5.11.1996, IV B 2 – S 2134 – 66/96, BStBl 1996 I S. 1257.

[3] H 4.7 EStH "Eigenaufwand für ein fremdes Wirtschaftsgut".

[4] BFH, Urteil v. 25.2.2010, IV R 2/07, BStBl 2010 II S. 670.

[5] §§ 951, 812 BGB.