Rz. 10c
Voraussetzung für die Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen ist die Gewinnermittlung entweder durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG bzw. § 5 EStG oder durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG. Bei einer Tonnagebesteuerung gem. § 5a EStG oder einer Gewinnermittlung nach Durchschnittsätzen (§ 13a EStG) ist § 7g EStG nicht anwendbar.[1]
Rz. 11
§ 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 EStG in der Fassung des JStG 2020 ist erstmals für Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen anzuwenden, die in nach dem 31.12.2019 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen werden. Bei nach § 4a EStG vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahren ist die geänderte Vorschrift spätestens für Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen anzuwenden, die in den nach dem 17.7.2020 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen werden. Für Investitionsabzugsbeträge, die vorher in Anspruch genommen wurden, galten die folgenden Regelungen:
Anspruchsberechtigt sind Kapitalgesellschaften, natürliche Personen und Personengesellschaften. In Anspruch nehmen können den Investitionsabzugsbetrag
- bilanzierende Gewerbetreibende/Freiberufler, bei denen das Betriebsvermögen 235.000 EUR nicht übersteigt (§ 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1a EStG); bei Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) darf der Gewinn 100.000 EUR vor Berücksichtigung eines Investitionsabzugsbetrags nicht überschreiten.
- bilanzierende oder ihren Gewinn nach Durchschnittssätzen ermittelnde Land- und Forstwirten, bei denen der Wirtschaftswert der selbst bewirtschafteten Flächen nicht mehr als 125.000 EUR, beträgt (§ 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1b EStG). Nach Auffassung des BMF können sich Land- und Forstwirte auch bei Vornahme der Überschussrechnung alternativ auf den (Ersatz-)Wirtschaftswert berufen. Wirtschaftswert ist der Einheitswert ohne den Wohnungswert (§§ 46–48 BewG) und der Wertanteil, der zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehört.[2] In die Wertermittlung sind nur eigene Grundstücke einzubeziehen, die selbst genutzt werden; gepachtete Flächen zählen nicht mit.[3]
Maßgeblich sind die Verhältnisse zum Ende des Wirtschaftsjahrs der Inanspruchnahme. Daher ist ein Betrieb im Jahr der Gründung nicht mehr per se begünstigt.[4] Die Größenvoraussetzungen sind aufgrund der Betriebsbezogenheit der Vorschrift für jeden Betrieb getrennt zu beurteilen.[5] Nach einem Wechsel der Gewinnermittlungsart gelten die jeweiligen Größenmerkmale erst für das Ende des Wirtschaftsjahrs nach dem Wechsel.
Bei bilanzierenden Betrieben (§ 4 Abs. 1 EStG, § 5 EStG) ist die Höhe des Betriebsvermögens entscheidend, das aus der Steuerbilanz zu übernehmen ist. Auch steuerrechtlich zulässige bilanziell zu bildende Rücklagen (z. B. § 6b EStG) mindern das Eigenkapital. Das Betriebsvermögen lt. Steuerbilanz darf einen Wert von 235.000 EUR nicht übersteigen. Somit ist das Kapital aus der Steuerbilanz ohne weitere Korrekturen zu übernehmen. Bedeutsam ist in diesem Zusammenhang für Bilanzierende, dass auch eine Gewerbesteuerrückstellung das steuerliche Betriebsvermögen mindert, obwohl diese seit Erhebungszeitraum 2007 den steuerlichen Gewinn gem. § 4 Abs. 5b EStG nicht mindert. In der Steuerbilanz ist eine solche Rückstellung nach wie vor anzusetzen und erst außerbilanziell hinzuzurechnen.[6] Bei Rückgängigmachung des Investitionsabzugsbetrags ist die GewSt-Rückstellung nicht nachträglich zu erhöhen, weil die Höhe der zu bildenden Steuerrückstellungen auf der Grundlage objektiver, am Bilanzstichtag vorliegender Tatsachen aus der Sicht eines sorgfältigen und gewissenhaften Kaufmanns zu ermitteln ist.[7] Daher sind Investitionsabzugsbeträge, die bei Bilanzaufstellung bereits feststehen, bei der Bemessung der Rückstellungen zu berücksichtigen. Seit 2007 wirkt sich die GewSt im Übrigen nicht mehr auf den Gewinn aus (§ 4 Abs. 5b EStG). Maßgebend ist somit der Buchwert des steuerlichen Kapitalkontos, unabhängig davon, ob die Bilanzpositionen die Qualität von Wirtschaftsgütern[8] aufweisen. Bei Personengesellschaften ist das Kapitalkonto laut Stufe II maßgeblich, also einschließlich Ergänzungs- und Sonderbilanzen. Denn steuerlich besteht der Mitunternehmeranteil aus Gesamthands- und Sonderbereich (Rz. 13).[9] Bei Kapitalgesellschaften gehören auch eigene aktivierte Anteile zum Betriebsvermögen. Eine Verbindlichkeit für eine Ausschüttung, die erst nach dem Bilanzstichtag und vor Bilanzerstellung beschlossen wurde, welche bereits bei Aufstellung des Jahresabschlusses unter Berücksichtigung der Verwendung des Jahresüberschusses (§ 268 Abs. 1 HGB) ausgewiesen wird, mindert das Betriebsvermögen zum Bilanzstichtag, der dem Ausschüttungsbeschluss vorangeht, noch nicht.[10] Demgegenüber führt eine Ausschüttungsverbindlichkeit zu einem späteren Bilanzstichtag (nach dem Ausschüttungsbeschluss) zu Fremdkapital, das das Betriebsvermögen mindert.
Im Fall einer unentgeltlichen Übertragung nach § 6 Abs. 3 EStG ist der Gewinn im Wirtschaftsjahr der Übergabe durch Zusammenrechnu...
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