Rz. 330
Darlehensforderungen sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich mit den Anschaffungskosten anzusetzen. Dabei kommt es weder auf den Auszahlungsbetrag noch auf den Barwert an. Vielmehr gilt als Anschaffungskosten der Nennbetrag der Darlehensforderung, auch wenn das Darlehen unverzinslich oder niedrig verzinslich ist. In den letzteren Fällen kommt lediglich eine Teilwertabschreibung in Betracht.[1] Der Nennbetrag ist auch dann anzusetzen, wenn der Auszahlungsbetrag infolge eines Ausgabedisagios darunter liegt. In Höhe der Differenz ist dem auf der Aktivseite anzusetzenden Nennbetrag ein Ausgabedisagio auf der Passivseite gegenüberzustellen.[2] Denn der Gewinn in Höhe des Disagios ist noch nicht realisiert.[3] Das auf der Passivseite angesetzte Disagio ist als passiver Rechnungsabgrenzungsposten verteilt auf die Laufzeit des Darlehens gewinnerhöhend aufzulösen.[4]
Rz. 330a
Den Kauf einer abgezinsten Forderung stellt der Erwerb von Zerobonds (Null-Kupon-Anleihen) dar. Zerobonds sind Anleihen, für die keine laufenden Zinszahlungen vereinbart werden, sondern am Ende der Laufzeit ein gegenüber dem Ausgabepreis um den Zinsanteil höherer Einlösungspreis gezahlt wird. Die Anschaffungskosten einer solchen im Betriebsvermögen gehaltenen Anleihe bestimmen sich nach dem Ausgabebetrag. Während der Laufzeit ist beim Anleihegläubiger außerdem der Unterschiedsbetrag zum Ausgabebetrag zu aktivieren, der bei Zinseszinsrechnung auf die bereits abgelaufene Laufzeit entfällt.[5]
Rz. 331
Bei der Bewertung von Wechseln und den ihnen zugrunde liegenden erworbenen Forderungen ist kein Raum für einen Ansatz mit der Wechselsumme und der Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens in Höhe des Wechseldiskonts. Das Wechseldiskontgeschäft ist ein Kaufvertrag. Der Wechselinhaber hat Anschaffungskosten nur in Höhe der Wechselsumme abzüglich des Diskonts. Teilwertsteigerungen infolge des Näherrückens der Fälligkeit des Wechsels erlauben keine über die Anschaffungskosten hinausgehende Bewertung. Denn diese bilden die Bewertungsobergrenze.[6] Der Diskont ist zwischen dem Erwerb des Wechsels und seiner Einlösung noch nicht realisiert.
Rz. 332
Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sind nach den Grundsätzen über die Bilanzierung schwebender Geschäfte zu bilanzieren, sobald und soweit der Vertrag durch Lieferung oder Leistung zumindest wirtschaftlich erfüllt ist, die Zahlung des Kaufpreises oder des Werk- oder Dienstlohns aber noch aussteht. Die Forderungen sind mit den Anschaffungskosten zu bewerten. Dies ist grundsätzlich der vereinbarte Erfüllungsbetrag. Erlösschmälerungen wie z. B. Rabatte oder Umsatzprämien sind abzusetzen. Zu erwartende Skontoabzüge rechtfertigen eine Teilwertabschreibung (vgl. Adler/Düring/Schmaltz, HGB, § 253 Rz. 535; Rz. 345). Als Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sind auch solche zu bewerten, für die ein längeres als das branchenübliche Zahlungsziel gewährt worden ist (vgl. Adler/Düring/Schmaltz, HGB, § 266 Rz. 122). Zur Berücksichtigung von Wertminderungen infolge Zinsverlusts und Einziehungsrisikos vgl. OFD Rheinland v. 6.11.2008 (S 2174 – St 41, StEK, EStG § 6 Abs. 1 Ziff. 2 Nr. 164). Forderungen in fremder Währung sind mit dem Stichtagskurs auf den Bilanzstichtag umzurechnen.[7] Maßgeblich ist der Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag.[8] Bestrittene Forderungen dürfen erst am Schluss des Wirtschaftsjahrs angesetzt werden, in dem rechtskräftig über das Bestehen und die Höhe des Anspruchs entschieden worden oder eine Einigung mit dem Schuldner zustande gekommen ist.[9] Forderungen, die eine zeitraumbezogene Leistung zum Gegenstand haben, sind zeitraumbezogen zu aktivieren. Ein Schadensersatzsanspruch ist zu aktivieren, sobald er konkretisiert ist, im Bestreitensfall aber erst, sobald er anerkannt oder rechtskräftig zuerkannt ist.[10]
Rz. 333
Bei Forderungen eines Gesellschafters gegen seine Personengesellschaft ist danach zu unterscheiden, ob sie wirtschaftlich mit dem Gesellschaftsverhältnis zusammenhängen und infolgedessen von § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG erfasst werden oder aus dem laufenden Geschäftsverkehr zwischen Gesellschafter und Gesellschaft herrühren. Mit dem Gesellschaftsverhältnis zusammenhängende Forderungen auf Vergütungen i. S. v. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG sind als Sonderbetriebsvermögen I in der Sonderbilanz des Gesellschafters zu aktivieren. Ihnen ist in der Steuerbilanz der Gesellschaft eine Schuld gegenüberzustellen. In der Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft erhöhen sie infolge der Konsolidierung von Forderung und Schuld das Eigenkapital des Gläubigers und Mitunternehmers.[11] Sie unterliegen dem Grundsatz der korrespondierenden Bilanzierung. Infolgedessen ist auf sie keine Teilwertabschreibung möglich. Erst wenn die Forderung des Gesellschafters an einen Dritten abgetreten wird oder er aus der Gesellschaft ausscheidet, verliert die Forderung ihren Charakter als Sonderbetriebsvermögen und wandelt sich in Fremdkapital. Der gemeine Wert der Forderung ist dann als Veräußerung...
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