Rz. 62
Das EStG listet abschließend die Gewinnermittlungsarten auf, die unter die Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung von Unterlagen fallen. Voraussetzung hierfür ist eine Bestimmung des Gewinns
- durch vollständigen Betriebsvermögensvergleich nach § 5 Abs. 1 EStG,
- durch unvollständigen Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG oder
- unter Anwendung der sog. Tonnagebesteuerung nach § 5a EStG.
Rz. 63
Bei der Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ergibt sich eine vergleichbare Verpflichtung aus § 60 Abs. 4 EStDV (Rz. 10). Für die Gewinnermittlung nach Durchschnittsätzen im Bereich der Land- und Forstwirtschaft besteht in § 13a Abs. 3 S. 4 EStG eine entsprechende Regelung.
Rz. 64
Muss der Gewinn nach § 5 Abs. 1 EStG ermittelt werden, sind die handelsrechtlichen GoB auch für die Besteuerung relevant. Für Zwecke des § 5b EStG ist wichtig festzustellen, dass es in diesen Fällen jeweils eine Handelsbilanz gibt. Diese ist nach Maßgabe des § 325 HGB offenzulegen. Aus steuerlicher Sicht kann sie entweder durch eine Überleitungsrechnung an die steuerlichen Anforderungen angepasst oder in eine eigenständige, von der Handelsbilanz separierte Steuerbilanz überführt werden.[1] Die Entscheidung hierüber trifft der Stpfl. Eine Pflicht, eine eigenständige Steuerbilanz zu erstellen oder innerhalb des Rechnungswesens herzuleiten, besteht nicht. Da die Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG weitergeht als diejenige nach § 4 Abs. 1 EStG, braucht Letztere in den Fällen des vollständigen Betriebsvermögensvergleichs nicht mehr näher betrachtet zu werden. Entscheidet sich der Stpf. freiwillig für den vollständigen Betriebsvermögensvergleich, sind die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung dem FA elektronisch zu übermitteln.
Rz. 65
Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG müssen die handelsrechtlichen GoB nicht beachtet werden. Vielmehr besteht in diesen Fällen keine handelsrechtliche Bilanzierungspflicht und eine solche Bilanzierung erfolgt auch nicht freiwillig. Folglich wurde keine Handelsbilanz erstellt. Damit entfällt auch deren Offenlegung nach handelsrechtlichen Vorgaben. Für steuerliche Zwecke muss damit auf handelsrechtliche Regelungen keine Rücksicht genommen werden. Vielmehr hat der Betriebsvermögensvergleich ausschließlich nach steuerlichen Regelungen zu erfolgen. Die vom FA möglicherweise als Ausgangspunkt für eine steuerliche Gewinnermittlung gewünschte Handelsbilanz rechtfertigt die Konstruktion einer handelsrechtlichen Buchführungspflicht nicht. Eine solche Handelsbilanz könnte vom FA gewünscht werden, um die Überleitungsrechnung und damit die Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz für Auswertungszwecke nutzen zu können.
Rz. 66
Der Wortlaut des § 5b EStG ist zu weitgehend. Er würde auch dann zur elektronischen Übermittlung der in Abs. 1 genannten Daten zwingen, wenn Gewinneinkünfte neben Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit erzielt werden. Da es sich bei § 5b EStG systematisch jedoch um eine Ergänzung von § 25 Abs. 3 und 4 EStG handelt (Rz. 4), kann eine solche Verpflichtung dann nicht gegeben sein, wenn keine Pflicht besteht, die Steuererklärungsdaten elektronisch zu übermitteln. Dies wäre etwa bei einer Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG der Fall.
Rz. 67
Bei Anwendung des § 5a EStG wird der Gewinn nicht nach handels- oder allgemeinen steuerrechtlichen Vorschriften, sondern in Abhängigkeit von der Tonnage, also dem Stauraum des jeweiligen Schiffs, und der Zahl der Betriebstage ermittelt. Wenn der Gesetzgeber in § 5b EStG gleichwohl die elektronische Übermittlung der Daten anordnet, dann geschieht dies, um dem Charakter dieser Besteuerung Rechnung zu tragen. § 5a EStG enthält nur spezielle Regelungen zur Gewinnermittlung aus dem Betrieb des Schiffs. Hingegen werden andere steuerliche Vorschriften hierdurch ebenso wenig suspendiert, wie die Pflicht zur Bilanzierung[2]. Ist etwa zu prüfen, inwieweit Verluste i. S. v. § 15a EStG berücksichtigt werden können, richtet sich dies auch im Anwendungsbereich der Tonnagesteuer nicht nach den Gewinnen gem. § 5a EStG, sondern nach bilanzrechtlichen Verhältnissen. Für die Unterlagen, die zur Bestimmung der Tonnagesteuer erforderlich sind, besteht hingegen keine Einreichungspflicht auf elektronischem Wege[3].
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