Rz. 38
Bei der Vermietung eines Gebäudes können Verluste für die Festsetzung von Vorauszahlungen für Kj. geltend gemacht werden, die nach der Anschaffung oder Fertigstellung des Gebäudes beginnen; bei anderen Vermögensgegenständen für Kj., die nach der Aufnahme der Nutzung der Vermögensgegenstände durch den Stpfl. beginnen. Für das LSt-Ermäßigungsverfahren ist § 39a EStG durch Abs. 1 Nr. 5 Buchst. b EStG entsprechend ergänzt worden.
Rz. 39
Dem Sinn der Regelung entsprechend gelten diese Grundsätze auch für den Verlustabzug nach § 10d EStG. Rücktragsfähige Verluste können für Zwecke der Vorauszahlungen nur in solchen Kj. berücksichtigt werden, die nach dem Jahr der Anschaffung oder Herstellung liegen. Sowohl Verluste nach als auch vor Anschaffung oder Herstellung dürfen daher zu Vorauszahlungszwecken nicht auf Kj. vor der Anschaffung oder Herstellung zurückgetragen werden.[1] Dies gilt natürlich nicht für den Rücktrag im Rahmen der Jahressteuerveranlagung. Die Bemessung der Vorauszahlungen unter Nichtberücksichtigung der genannten negativen Einkünfte ist zwingend; der Behörde steht kein Ermessen zu.[2] Erfasst werden negative Einkünfte aus der Vermietung eines Gebäudes. Betroffen sind die Einkünfte aus einem Objekt, d. h. jedes vermietete Gebäude ist für sich zu betrachten, und die Einkünfte sind jeweils gesondert für jedes Gebäude zu ermitteln und zu betrachten. Positive Einkünfte aus einem Objekt können nicht mit negativen Einkünften aus einem anderen Objekt saldiert werden. Vielmehr sind die positiven Einkünfte bei der Bemessung der Vorauszahlungen zu berücksichtigen, die negativen Einkünfte nicht.[3]
Rz. 40
Das Ergebnis der Ermittlung der Einkünfte bezieht sich auf ein Kj., d. h. selbstverständlich sind positive und negative Einkünfte innerhalb eines Jahres zu saldieren, und es ist lediglich der Saldo eines Jahres wie oben ausgeführt zu behandeln.
Rz. 41
Für den Begriff des Gebäudes ist auf die Grundsätze des Bewertungsrechts abzustellen.[4] Ein Gebäude ist danach ein Bauwerk auf eigenem oder fremdem Grund und Boden, das Menschen oder Sachen durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden ist, von einiger Beständigkeit und ausreichend standfest ist; dazu gehören als wesentliche Bestandteile die zu seiner Herstellung eingefügten Sachen.[5] Das Gebäude ist von Gebäudeteilen abzugrenzen, die unter Abs. 3 S. 9 fallen (zur Bedeutung dieser Unterscheidung vgl. Rz. 49). Zu den Gebäudeteilen (Rz. 47) gehören insbesondere Eigentumswohnungen und in Teileigentum stehende Räume. Gehören jedoch alle Eigentumswohnungen eines Gebäudes einem Stpfl., sind die Vorschriften über Gebäude, nicht Gebäudeteile anzuwenden.
Rz. 42
Negative Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von Gebäuden sind im Vorauszahlungsverfahren bis einschließlich des Kj. ausgeschlossen, in dem die Anschaffung oder Fertigstellung des Gebäudes erfolgt. Für Kj., die danach beginnen, sind diese negativen Einkünfte dagegen auch im Vorauszahlungsverfahren zu berücksichtigen. Der Begriff der "Anschaffung" ist der gleiche wie bei § 6 EStG (§ 6 EStG Rz. 99ff.). Eine Anschaffung liegt danach vor, wenn die rechtliche (bzw. wirtschaftliche) Verfügungsmacht auf den Erwerber übergegangen ist.
"Fertigstellung" ist nach § 9a EStDV gleichbedeutend mit "Herstellung" (§ 6 EStG Rz. 205ff.). Der Begriff "Fertigstellung" ist in § 37 Abs. 3 S. 8 EStG gewählt worden, um sprachlich deutlich zu machen, dass negative Einkünfte im Vorauszahlungsverfahren erst dann geltend gemacht werden können, wenn das Gebäude nutzbar ist.[6] Die negativen Einkünfte können daher erstmals in dem Kj. geltend gemacht werden, das nach dem Kj. beginnt, in dem das Gebäude erstmals nutzbar geworden ist. Wird ein in der Herstellung befindliches Gebäude angeschafft, tritt nach Abs. 3 S. 9 an die Stelle des Zeitpunkts der Anschaffung des (unfertigen) Gebäudes ebenfalls der Zeitpunkt der Fertigstellung.
Rz. 43
Wird ein Gebäude in der Absicht angeschafft, es wesentlich umzubauen, ist fraglich, ob eine Anschaffung oder Herstellung vorliegt. Entscheidend hierfür ist, ob die Aufwendungen zu Erhaltungsaufwand oder nachträglichen Herstellungskosten führen (§ 6 EStG Rz. 232ff.; § 21 EStG Rz. 138ff.). Nachträgliche Herstellungskosten liegen nach der Rspr. des BFH gem. § 255 Abs. 2 HGB, der auch für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gilt, vor, wenn ein neues Wirtschaftsgut entsteht. Das setzt voraus, dass das Gebäude so sehr abgenutzt ist, dass es unbrauchbar geworden ist.[7] Diese Voraussetzungen liegen regelmäßig nur vor, wenn das Gebäude entkernt wird oder tragende Teile komplett ersetzt werden. Ein neues Wirtschaftsgut kann auch entstehen, wenn das Gebäude durch die Baumaßnahme umgestaltet wird und dadurch eine Funktions- oder Nutzungsänderung erfährt[8] oder wenn die Baumaßnahme zu einer Erweiterung führt, z. B. wenn ein Gebäude aufgestockt oder daran ein Anbau errichtet wird[9], wenn die nutzbare Fläc...
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