Frotscher/Geurts, EStG § 32c Tarifermäßigung bei Einkünf ... / 5 Ermittlung der anteiligen Einkommensteuer (§ 32c Abs. 3 EStG)

5.1 Allgemeines

Rz. 39

Die Tarifermäßigung bezieht sich nur auf den Betrag, der auf die begünstigten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entfällt. Werden auch andere Einkünfte erzielt, ermittelt sich nach § 32c Abs. 3 S. 1 EStG die auf die stpfl. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entfallende tarifliche ESt aus dem Verhältnis der positiven stpfl. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zur Summe der positiven Einkünfte. Entsprechendes gilt nach § 32c Abs. 3 S. 2 EStG bei der Ermittlung der fiktiven tariflichen ESt.

5.2 Andere Einkünfte

Rz. 40

Nach § 32c Abs. 3 S. 1 EStG ist eine anteilige Berechnung der Tarifermäßigung durchzuführen, wenn außer den begünstigten Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft noch andere Einkünfte erzielt werden. Maßgebend für die Verhältnisrechnung sind die positiven stpfl. begünstigten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, die der Summe der positiven Einkünfte gegenüberzustellen sind. Geltung hat dies nach § 32c Abs. 3 S. 2 EStG sowohl hinsichtlich der Ermittlung der tariflichen ESt als auch hinsichtlich der Ermittlung der fiktiven tariflichen ESt. Erfolgen muss die Verhältnisrechnung auch dann, wenn der Stpfl. zwar nur Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft bezieht, darin aber auch Einkünfte i. S. d. § 34c EStG enthalten sind.^[1]

Rz. 41

Für die Verhältnisrechnung sind nach § 32c Abs. 3 S. 1 EStG neben der Summe der positiven Einkünfte maßgebend die positiven stpfl. begünstigten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Nicht Teil der positiven stpfl. begünstigten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft sind die in § 32c Abs. 4 EStG genannten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Summe der positiven Einkünfte ist die Summe der positiven Einkünfte aus den jeweils verwirklichten Einkunftsarten. Hierzu gehören auch die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft i. S. d. § 32c Abs. 4 EStG. Da nach der gesetzlichen Regelung nur positive Einkünfte relevant sind, finden Verluste im Rahmen der Verhältnisrechnung keine Berücksichtigung.

Praxis-Beispiel

Ermittlung der Tarifermäßigung

X erzielt begünstigte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft i. S. d. § 13 EStG. Wirtschaftsjahr ist der Zeitraum vom 1.7. bis zum 30.6. Die Gewinne bzw. Verluste aus Land- und Forstwirtschaft betragen für das Wirtschaftsjahr 2019/2020 700.000 EUR, für das Wirtschaftsjahr 2020/2021 400.000 EUR, für das Wirtschaftsjahr 2021/2022 200.000 EUR und für das Wirtschaftsjahr 2022/2023 -200.000 EUR. Daneben erzielt X in den Jahren 2020 bis 2022 jeweils Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i. H. v. 50.000 EUR. Die Sonderausgaben in den Jahren 2020 bis 2022 betragen jeweils 5.000 EUR. Es gilt der Grundtarif.

Tarifliche ESt

	2020	2021	2022
Einkünfte § 13 EStG	550.000 EUR	300.000 EUR	0 EUR
Einkünfte § 21 EStG	50.000 EUR	50.000 EUR	50.000 EUR
Gesamtbetrag der Einkünfte	600.000 EUR	350.000 EUR	50.000 EUR
Sonderausgaben	5.000 EUR	5.000 EUR	5.000 EUR
zu versteuerndes Einkommen	595.000 EUR	345.000 EUR	45.000 EUR
tarifliche ESt	250.671 EUR	137.875 EUR	9.945 EUR

Anteilige tarifliche ESt

	2020	2021	2022
Einkünfte § 13 EStG	550.000 EUR	300.000 EUR	0 EUR
Summe positive Einkünfte	600.000 EUR	350.000 EUR	50.000 EUR
anteilige Einkünfte § 13 EStG	91,66 %	85,71 %	0 %
anteilige tarifliche ESt	229.765 EUR	118.172 EUR	0 EUR

Anteilige fiktive tarifliche ESt

	2020	2021	2022
Einkünfte § 13 EStG	550.000 EUR	300.000 EUR	0 EUR
durchschnittliche Einkünfte § 13 EStG	283.333 EUR	283.333 EUR	283.333 EUR
fiktives zu versteuerndes Einkommen	328.333 EUR	328.333 EUR	328.333 EUR
fiktive tarifliche ESt	130.896 EUR	130.599 EUR	130.303 EUR
anteilige Einkünfte § 13 EStG	86,29 %	86,29 %	86,29 %
anteilige fiktive tarifliche ESt	112.950 EUR	112.693 EUR	112.438 EUR

Unterschiedsbetrag

Summe der anteiligen tariflichen ESt	347.937 EUR
Summe der anteiligen fiktiven ESt	338.081 EUR
Unterschiedsbetrag	9.856 EUR

Festzusetzende ESt 2022

tarifliche ESt	9.945 EUR
Unterschiedsbetrag	9.856 EUR
verbleibende ESt	89 EUR

[1] Nacke, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 32c EStG Rz. 68.

5.3 Ehegatten

Rz. 42

§ 32c Abs. 3 S. 3 EStG regelt die Ermittlung der Tarifermäßigung bei Ehegatten. Danach sind bei nach §§ 26, 26b EStG zusammenveranlagten Ehegatten für die Ermittlung der Einkünfte jeder Einkunftsart die Einkünfte zusammenzurechnen. Zusammenveranlagte Ehegatten werden also für Zwecke der Ermittlung der Tarifermäßigung als Einheit angesehen. In allen anderen Fällen werden Ehegatten insoweit wie Einzelpersonen behandelt. Für die Tarifermäßigung ist bei Ehegatten die Veranlagungsart im letzten Vz des jeweiligen Betrachtungszeitraums maßgebend.^[1] Zu beachten ist § 2 Abs. 8 EStG.

Rz. 43

Werden die Ehegatten im letzten Vz des Betrachtungszeitraums zusammen veranlagt, sind die jeweiligen Einkünfte der Ehegatten sowie die jeweilige ESt unabhängig von der Veranlagungsart in den anderen Vz des Betrachtungszeitraums zusammenzurechnen. Ein horizontaler Verlustausgleich zwischen den Ehegatten kommt in Betracht. Es erfolgt nur eine Berechnung der Tarifermäßigung. Dies gilt unabhängig davon, ob nur ein Ehegatte oder bei...