Frotscher/Geurts, EStG § 15a Verluste bei beschränkter H ... / 2.3.1 Verlustermittlung und -zurechnung

Rz. 177

§ 15a EStG stellt zwar in erster Linie eine Ergänzung zu § 15 EStG dar, ist gleichwohl aber keine ergänzende Vorschrift zur Gewinnermittlung oder -zurechnung. Sie setzt vielmehr zuzurechnende Verlustanteile voraus und bestimmt für diese, unter welchen Bedingungen sie ausgleichsfähig oder nur verrechenbar sind. Auch im Anwendungsbereich des § 15a EStG gelten die allg. ertragsteuerlichen Grundsätze.^[1]

Rz. 178

Innerhalb der KG bleibt die vertraglich vereinbarte und ertragsteuerlich als angemessen anzuerkennende Verlustbeteiligung demnach unangetastet. Vom System der Subjektbesteuerung wird in keiner Weise abgewichen, auch eine Zurechnung beim Komplementär oder den anderen Kommanditisten mit positivem Kapitalkonto findet nicht automatisch statt.

§ 15a EStG stellt daher eine Verrechnungs-, keine Zurechnungsnorm dar. Andererseits können, um eine gegenwärtige Nichtberücksichtigung von Verlusten zu vermeiden, gesellschaftsvertragliche Abreden einer anderweitigen Verlustverteilung getroffen werden. Zulässig ist nach Auffassung des BFH eine Regelung, wonach nur verrechenbare Verluste dem Komplementär zugerechnet werden und ein entsprechender Ausgleich mit künftigen Gewinnen wiederum vorab vorgenommen wird.^[2]

Rz. 179

Rechtssystematisch ist damit auch nicht das Verbot eines negativen Kapitalkontos verbunden. Mit § 15a EStG ist gesetzgeberisch die Frage geklärt, welche Bedeutung dem negativen Kapitalkonto des Kommanditisten zukommt. Danach ist in der Bilanz vom Kapital des Kommanditisten ein Verlustanteil auch dann noch zu kürzen, wenn es 0 EUR beträgt oder schon negativ ist.

Die grundsätzliche Anerkennung der tatsächlichen Verhältnisse hat große Bedeutung für Treuhandfälle; Verlustanteile werden gem. § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 AO nach wie vor dem Treugeber zugerechnet. Die Eintragung des Treuhänders im Handelsregister oder die im Außenverhältnis erfolgende Ausübung der Gesellschaftsrechte durch den Treuhänder im eigenen Namen steht dem nicht entgegen.^[3] Die Besonderheiten für eine Ausgleichsbegrenzung wegen erweiterter Haftung entsprechend § 15a Abs. 1 S. 2 EStG (Rz. 234ff.) bestätigen diese Beurteilung.

[1] BFH v. 8.9.1992, IX R 335/87, BStBl II 1993, 281; BFH v. 11.5.1995, IV R 44/93, BFH/NV 1995, 68.

[2] BFH v. 26.3.1987, IV R 249/84, BFH/NV 1988, 699; BFH v. 8.9.1992, IX R 335/87, BStBl II 1993, 281.

[3] BFH v. 21.5.2014, I R 42/12, BFH/NV 2014, 1608; Seufer, in Kirchhof/Kulosa/Ratschow, BeckOK EStG, § 15a EStG Rz. 207; Heuermann, in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 15a EStG Rz. 27.