Rz. 101
Bei Eintritt des Versorgungsfalls steht für die Altersvorsorgeleistungen Kapital zur Verfügung, das angesammelt wurde aus
- den vom Stpfl. eingezahlten Beiträgen,
- den nach Abschn. XI gewährten Zulagen,
- und den in der Ansparphase aus der Anlage des Kapitalbestands erzielten Erträgen. Darüber hinaus werden auch während der Leistungsphase noch Kapitalerträge aus der Anlage der jeweils noch nicht verbrauchten Kapitalien erzielt.
Rz. 102
Ohne eine steuerliche Sonderregelung käme die Steuerpflicht der Rentenzahlungen nach § 22 Nr. 1 S. 3 EStG (Leibrenten-Ertragsanteil) in Betracht.[1] Eine solche Besteuerung ist sachlich unangemessen, soweit die eingezahlten Beiträge aus steuerlich nicht belastetem Vermögen erbracht worden sind. Dies ist der Fall, soweit die auf den Altersvorsorgevertrag erbrachten Beiträge stfrei nach § 3 Nr. 63 oder Nr. 66 EStG waren oder der Stpfl. den Sonderausgabenabzug nach § 10a EStG in Anspruch genommen hat. Aber auch wenn lediglich die Zulage nach Abschn. XI gewährt wird, greift eine – wenn auch pauschalierte – staatliche Förderung ein, die einen vergleichbaren Effekt hat.
Rz. 103
Deshalb sieht § 22 Nr. 5 EStG u. a. für Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen eine sog. nachgelagerte Besteuerung in voller Höhe – also nicht nur für den Ertragsanteil – vor, soweit die Altersvorsorgeleistungen auf i. d. S. geförderten Beiträgen und Zulagen – einschl. der durch sie hervorgerufenen Kapitalmehrungen durch Kapitalerträge – oder auf Zahlungen zur Minderung des Wohnförderkontos gem. § 92a Abs. 2 S. 4 Nr. 1 EStG, Ablösezahlungen nach § 92 Abs. 3 S. 9 Nr. 2 EStG, steuerfreie Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 3 Nr. 56 EStG und nach § 14 VersAusglG übertragene Ausgleichswerte i. S. v. § 3 Nr. 55b S. 1 EStG oder § 3 Nr. 55c EStG beruhen. Dies führt zu der sog. nachgelagerten Besteuerung (§ 22 EStG Rz. 195ff.).
Rz. 104
Bei Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen, die auf nicht geförderten Beiträgen beruhen, ist zu unterscheiden:
- Handelt es sich um lebenslange Renten oder Berufsunfähigkeits-, Erwerbsminderungs- und Hinterbliebenenrenten aus Lebensversicherungsverträgen, Direktversicherungen, Pensionsfonds oder Pensionskassen, so sind gem. § 22 Nr. 5 S. 2a EStG nur die Ertragsanteile durch entsprechende Anwendung von § 22 Nr. 1 S. 3a EStG zu versteuern (§ 22 EStG Rz. 196ff., insb. Rz. 198b).
- Handelt es sich nicht um Leistungen in der zuvor genannten Form, z. B. Einmalzahlungen, erfolgt die Besteuerung gem. § 22 Nr. 5 S. 2b EStG nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der jeweils für den Vertrag geltenden Fassung (§ 22 EStG Rz. 198b). Bei Lebensversicherungsverträgen, die vor dem 31.12.2005 abgeschlossen wurden bedeutet dies, dass die bis dahin gültigen Besteuerungsregeln greifen, also bei einer Laufzeit von mehr als 12 Jahren regelmäßig eine insgesamt steuerfreie Leistung vorliegt. Bei nach dem 31.12.2004 abgeschlossenen Beträgen ist der Unterschiedsbetrag zwischen der Leistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge stpfl., im Ergebnis also nur die erzielten Erträge. Erfolgt die Leistung nach Vollendung des 60. Lebensjahres und nach mindestens 12 Jahren Vertragslaufzeit ist nur noch die Hälfte des Unterschiedsbetrags zu versteuern.
- Werden Leistungen aus einem Altersvorsorgevertrag anderer Art gewährt, z. B. bei Anlage in Investmentfonds mit Auszahlungsplan und Teilverrentung oder Auszahlungen aus einem Banksparplan, ist gem. § 22 Nr. 5 S. 2c EStG der Unterschiedsbetrag zwischen der Leistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge zu versteuern. § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 2 EStG ist entsprechend anzuwenden, sodass bei Auszahlung nach Vollendung des 60. Lebensjahres und nach mindestens 12 Jahren Vertragslaufzeit der hälftige Unterschiedsbetrag steuerfrei bleibt (§ 22 EStG Rz. 198b).
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