FG Hamburg VII 335/01
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Unterbeteiligung an einem Kommanditanteil

 

Leitsatz (amtlich)

Der erweiterte Verlustausgleich des Kommanditisten gemäß § 15a Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG verringert sich nicht bereits deshalb, weil ein dritter an seinem Kommanditanteil unterbeteiligt ist.

 

Normenkette

EStG § 15a Abs. 1

 

Nachgehend

BFH (Urteil vom 19.04.2007; Aktenzeichen IV R 70/04)

 

Tatbestand

Streitig ist die Höhe des zum Verlustausgleich verwendbaren Betrags der Außenhaftung des Klägers als Kommanditist in den Veranlagungsjahren 1997 und 1998.

Der Kläger ist an der ... Grundstücksgesellschaft mbH & Co. KG (G) als Kommanditist mit einem Kommanditanteil in Höhe von 20% beteiligt. Im Handelsregister Hamburg ist er mit einer Kommanditeinlage von DM ... Mio. (1997) bzw. DM ... Mio. (1998) eingetragen. Die Einlage wurde in Höhe von DM ... Mio. eingezahlt.

Mit Vertrag vom 18.9.1995 wurde zwischen dem Kläger und Herrn ... (A) eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) gegründet, die als bloße Innengesellschaft den Kommanditanteil des Klägers an der G hält. Der Kläger ist an der GbR mit 95% und A mit 5% beteiligt. Entsprechend der Anteile sind die Gesellschafter gemäß § 2 Satz 2 des Vertrags im Innenverhältnis am Gewinn bzw. Verlust der G beteiligt.

Die G erwirtschaftete in den Streitjahren Verluste. Die Verteilung der Verluste erfolgte in den Steuererklärungen der G gemäß ihrem Verteilungsschlüssel auf die Kommanditisten nach Berücksichtigung der festen vertraglichen Vergütungen an die Komplementärin. Da die Verluste negative Kapitalkonten der Kommanditisten entstehen ließen bzw. bereits negative Kapitalkonten erhöhten, ermittelte die G die steuerlichen Kapitalkonten unter Berücksichtigung der Vorschrift des § 15a EStG. Da alle Kommanditisten zum jeweils 31.12. der Streitjahre nur einen Teil der Kommanditeinlage als Pflichteinlage erbracht hatten, konnten Verluste über die geleistete Einlage hinaus demnach nur bis zu der im Handelsregister eingetragenen Einlage ausgeglichen werden.

Am 28.3.2000 wurden Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1997 (Bl. 23) und für 1998 (Bl. 56) erlassen und für jedes Jahr die verrechenbaren Verluste der Kommanditisten nach § 15a EStG in einem Bescheid gesondert festgestellt - mit Ausnahme der streitgegenständlichen Verluste des Klägers erfolgte dies erklärungsgemäß. Von den laufenden Einkünften rechnete der Beklagte dem Kläger 19% zu. Die für den Kläger zum Verlustausgleich verwendbaren Beträge ermittelte der Beklagte (in DM) wie folgt:

1997

1998

im Handelsregister eingetragene Hafteinlage

... Mio.

... Mio.

abz. des auf A entfallenden Anteils, 5%

... Tsd.

... Tsd.

abz. geleistete Einlage des Klägers

- ... Mio.

- ... Mio.

= zusätzliches Haftkapital

... Mio.

... Mio.

abz. des/der bereits in dem Vorjahr/den Vorjahren zum Verlustausgleich verwendeten Betrags/Beträge

- ... Mio.

- ... Mio.

= Restbetrag

... Mio.

... Mio.

Gegen die Bescheide legte die G am 28.4.2000 Einsprüche ein im Hinblick auf die zum Verlustausgleich verwendbaren Beträge des Klägers. Der Betrag sei ohne Kürzung des Anteils A zu bestimmen.

Die Bescheide für 1998 erfuhren durch Bescheid vom 17.10.2001 eine Änderung, die den Streitgegenstand dieses Rechtsstreits allerdings nicht berührt.

Der Beklagte deutete die Einsprüche der G als Einsprüche des Klägers um und wies sie mit Einspruchsentscheidung vom 6.11.2001 als unbegründet zurück.

Zur Begründung führte der Beklagte u.a. aus, dass hier eine atypisch stille Beteiligung des A vorliege, bei der er als Unterbeteiligter steuerrechtlich die Stellung eines Mitunternehmers habe. Entsprechend dem Umfang der Unterbeteiligung sei dem Unterbeteiligten die Kommanditbeteiligung nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO unmittelbar zuzurechnen. Deshalb unterliege ein auf die Unterbeteiligung entfallender Verlustanteil in der Person des Unterbeteiligten der Ausgleichs- und Abzugsbeschränkung des § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG.

Da A nicht im Handelsregister eingetragen sei, fände § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG wegen der entsprechenden Beschränkung in Satz 3 der genannten Vorschrift auf ihn allerdings keine Anwendung. Auf den Kläger fände er insoweit ebenfalls keine Anwendung, weil eine Vermögensminderung des Klägers aufgrund seiner Haftung durch den Vertrag über die Unterbeteiligung A insoweit ausgeschlossen sei. Denn dem Unterbeteiligten obliege die Verpflichtung, den Hauptbeteiligten/Treuhänder nach § 670 BGB von der Haftung aus § 171 Abs. 1 HGB freizustellen oder ihm dadurch entstehende Aufwendungen zu ersetzen.

Der Kläger erhob am 10.12.2001 Klage. Er ist der Meinung, er könne den erweiterten Verlustausgleich aufgrund einer Außenhaftung gemäß § 15a Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG in vollem Umfang ohne Reduzierung im Hinblick auf die Unterbeteiligung A beanspruchen, denn seine Außenhaftung sei durch die Unterbeteiligung nicht aufgehoben worden und der am Kommanditanteil atypisch unterbeteiligte A könne den erweiterte Verlustausgleich selbst mangels eigener Außenhaftung nicht bea...

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