Überträgt jemand ein Grundstück unter dem Vorbehalt des Nießbrauchs, das zu seinem Betriebsvermögen gehört, entnimmt er das Grundstück aus seinem Betriebsvermögen. Die Bewertung erfolgt mit dem Teilwert, wobei die Belastung mit dem Nießbrauchrecht nicht zu berücksichtigen ist.[1]
Eventuell aufgedeckte stille Reserven können nicht nach § 6b EStG neutralisiert werden. Gleiches gilt für die Übertragung einer Beteiligung i. S. d. § 17 EStG. Auch hier handelt es sich im Hinblick auf den Vorbehalt des Nießbrauchs nicht um eine Veräußerung.[2] Das vorbehaltene Nutzungsrecht kann nicht mit Teilwert in Höhe des Betrags eingelegt werden, der bei entgeltlichem Erwerb von einem Dritten zu zahlen gewesen wäre. Vielmehr kann der Vorbehaltsnutzungsberechtigte nur seine Aufwendungen als Betriebsausgaben geltend machen. Damit scheidet eine Abschreibung für den Anteil des Nutzungsrechts aus, der auf den nicht abziehbaren Grund und Boden entfällt.
Eine Abschreibung kommt nur für den Anteil infrage, der auf das Gebäude entfällt. Die Abschreibung ist dabei nach dem bei der Entnahme für das Gebäude anzusetzenden Entnahmewert und nicht – wie bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung – nach den ursprünglichen Anschaffungs-/Herstellungskosten zu bemessen. Das gilt auch bei einem lediglich schuldrechtlichen Vorbehalt.
Die Abschreibungsbefugnis für den Vorbehaltsnießbrauchberechtigten ist durch den großen Senat[3] bestätigt worden, weil es sich nicht um einen Drittaufwand, sondern um eigenen Aufwand handelt. Die Geltendmachung der Abschreibung als Betriebsaufwand erfolgt jeweils durch Buchung einer entsprechenden Einlage. Es ist nicht zulässig, zunächst einen Vorbehaltsnießbrauch einzulegen und diesen dann jährlich abzuschreiben.
Sollte dies trotzdem geschehen sein, so führt das Erlöschen des Nutzungsrechts durch den Tod des Nutzungsberechtigten nicht zu einem außerordentlichen Aufwand. Ein eventueller Restbuchwert ist vielmehr erfolgsneutral auszubuchen.
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