Darlehenszinsen bei teilweiser Umwidmung eines zunächst vermieteten Gebäudes zu eigenen Wohnzwecken

Leitsatz

Schuldzinsen und sonstige Kreditkosten sind als Werbungskosten abziehbar, soweit sie mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Dies ist der Fall, wenn die Schuldzinsen für eine Verbindlichkeit geleistet worden sind, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst ist. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn und soweit das Darlehen tatsächlich zur Erzielung von Vermietungseinkünften verwendet worden ist. Dabei ist der Steuerpflichtige frei, wie er Fremd- und Eigenmittel verwendet; seine tatsächlich durchgeführte Entscheidung ist der Besteuerung zugrunde zu legen.

Sachverhalt

Die Kläger und die Eheleute G erwarben mit notariellem Kaufvertrag vom 29.12.1989 ein vermietetes Dreifamilienhaus als Miteigentümer. Ab dem Jahr 1991 wurde die Wohnung im Erdgeschoss von den Klägern und die Wohnung im 1. Obergeschoss von den Eheleuten G zu eigenen Wohnzwecken genutzt. Mit notariellem Vertrag vom 22.2.1994 wurde Wohnungseigentum nach § 3 WEG derart gebildet, dass die Kläger je zur Hälfte Miteigentümer der Erdgeschosswohnung und die Eheleute G je zur Hälfte Miteigentümer der Wohnung im 1. Obergeschoss wurden. Die nach wie vor vermietete Wohnung im Dachgeschoss gehörte den Klägern und den Eheleuten G fortan zu je einem Viertel. Zur Finanzierung nahmen die Kläger in 1989 2 Darlehen über 200 000 DM bzw. 220 000 DM auf, die zum 1.1.1994 mit rund 250 000 DM valutierten. Vor Begründung des Wohneigentums teilten sie die Darlehen auf die eigengenutzte und die fremdvermietete Wohnung entsprechend der ihnen gehörenden Wohnflächen auf und schlossen für den auf die vermietete Wohnung entfallenden Teil einen (Anschluss-) Darlehensvertrag ab. Das auf die eigengenutzte Wohnung entfallende Darlehen wurde in der Folge vorrangig getilgt. In den Streitjahren 1997 und 1998 machten die Kläger die Schuldzinsen für das die vermietete Wohnung betreffende Darlehen als Sonderwerbungskosten bei ihren Vermietungseinkünften geltend. Das Finanzamt ist dem nicht gefolgt. Es ermittelte zunächst jeweils die gesamten Schuldzinsen, die die Kläger für ihren Hausanteil, also auch für den eigengenutzten Teil zu tragen hatten und nahm eine prozentuale Aufteilung entsprechend der Wohnflächen vor.

Entscheidung

Das FG hat der Klage stattgegeben. Es hat entschieden, dass ein Steuerpflichtiger ein Darlehen mit steuerrechtlicher Wirkung gezielt einem bestimmten, der Einkünfteerzielung dienenden Gebäudeanteil dadurch zuordnen kann, dass er die Darlehensvaluta, und damit auch die für das Darlehen gezahlten Zinsen, tatsächlich zur Finanzierung der Herstellung dieses Gebäudes verwendet. Dies gilt grundsätzlich auch dann, wenn ein Mehrfamilienhaus ursprünglich ausschließlich fremdgenutzt wurde, später aber auch eigenen Wohnzwecken dient. Der Steuerpflichtige ist jedoch nicht frei, die noch vorhandenen Fremdmittel beliebig auf die einzelnen Gebäudeteile aufzuteilen. Vielmehr ist regelmäßig davon auszugehen, dass in dem Zeitraum, in dem das Objekt ausschließlich fremdgenutzt wurde, das Darlehen gleichmäßig - auf das gesamte Objekt bezogen - zurückgeführt wurde. Ab dem Zeitpunkt der teilweisen Eigennutzung ist das Darlehen nach einem objektiven Maßstab wie etwa dem Verhältnis der einzelnen Wohnflächen auf den fremd- und eigengenutzten Teil aufzuteilen. Bei Bildung des Wohneigentums im Jahr 1994 teilten die Kläger das zu diesem Zeitpunkt noch bestehende Darlehen entsprechend der Wohnflächen auf das fremdgenutzte Dachgeschoss und das eigengenutzte Erdgeschoss auf und dokumentierten dies durch den neuen separaten Darlehensvertrag für das auf den fremdgenutzten Teil verbleibende Darlehen. Dies reicht für eine Zuordnung des (neuen) Darlehens zum fremdgenutzten Gebäudeteil aus. In welchem Umfang ab diesem Zeitpunkt die Teildarlehen zurückgeführt wurden, lag in der autonomen Entscheidung der Kläger. Sie waren frei, das auf den eigengenutzten Teil entfallende Darlehen vorrangig zu tilgen. Folglich sind die Schuldzinsen, die auf das dem vermieteten Teil zugeordnete Darlehen entfallen, in voller Höhe als Sonderwerbungskosten abzugsfähig.

Hinweis

Das FG liegt mit seiner Entscheidung auf der Linie der Rechtsprechung des BFH. Dieser hat bereits für die Fälle, in denen ein Steuerpflichtiger ein Gebäude, das nicht nur dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, sondern auch der (nichtsteuerbaren) Selbstnutzung dient, mit Eigenmitteln und Darlehen herstellt bzw. anschafft, entschieden, dass die Darlehenszinsen insoweit als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden können, als das Darlehen tatsächlich zur Herstellung bzw. Anschaffung des der Einkünfteerzielung dienenden Gebäudeteils verwendet wird. Allerdings setzt der Werbungskostenabzug stets voraus, dass der Steuerpflichtige die Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten im Rahmen seiner Finanzierungsentscheidung dem ein eigenständiges Wirtschaftsgut bildenden Gebäudeteil gesondert zuordnet und die so zugeordneten Herstellungs- bzw. Anschaffungsko...