Leitsatz
1. Die Anteile des Besitzunternehmers und beherrschenden Gesellschafters der Betriebskapitalgesellschaft an einer anderen Kapitalgesellschaft, welche intensive und dauerhafte Geschäftsbeziehungen zur Betriebskapitalgesellschaft unterhält, gehören zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitz(einzel-)unternehmens.
2. Gewährt der Besitzunternehmer dieser anderen Kapitalgesellschaft zu deren Stützung in der Krise (vgl. § 32a Abs. 1 GmbHG) ein Eigenkapital ersetzendes Darlehen, so gehört der Anspruch auf Rückzahlung grundsätzlich ebenfalls zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitz(einzel-)unternehmens.
3. Anders als im Anwendungsbereich des § 17 EStG führt die betrieblich veranlasste Gewährung eines Eigenkapital ersetzenden Darlehens des Gesellschafters an seine Kapitalgesellschaft, deren Anteile der Gesellschafter in seinem Betriebsvermögen hält, grundsätzlich nicht zu nachträglichen Anschaffungskosten des Gesellschafters auf die Beteiligung. Die entsprechende Darlehensforderung ist vielmehr ein eigenständiges Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens (Anschluss an BFH, Urteil vom 18.12.2001, VIII R 27/00, BStBl II 2002, 733).
Normenkette
§ 4 Abs. 1 EStG , § 5 EStG , § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG , § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
Sachverhalt
Der Kläger hat die wesentlichen Betriebsgrundlagen seines früher selbst betriebenen Baugeschäfts im Weg der Betriebsaufspaltung an die B-GmbH verpachtet, an welcher er mit 67 % beteiligt war.
Außerdem war der Kläger zunächst mit 33 % und später mit 100 % an der X-GmbH, einer Bauträgergesellschaft, beteiligt. Die X-GmbH war eine der Hauptauftraggeber der B-GmbH.
Als die X-GmbH im Streitjahr 1992 in finanzielle Schwierigkeiten geriet und von dritter Seite keine Kredite mehr erhalten konnte, gewährte ihr der Kläger zwei Darlehen, die er bereits in der Bilanz seines Besitzunternehmens zum 31.12.1992 als wertlos abschrieb. Das FA erkannte diese Teilwertabschreibungen nicht an. Das FG wies die dagegen gerichtete Klage im Wesentlichen ab (vgl. Niedersächsisches FG, Urteil vom 7.11.2001, 12 K 736/96, EFG 2002, 746). Die Revision des Klägers hatte Erfolg. Der BFH hob das FG-Urteil auf und verwies die Sache an das FG zurück.
Entscheidung
Die Beteiligung des Klägers an der X-GmbH habe zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehört. Diese Beteiligung sei dazu bestimmt und geeignet gewesen, die Bautätigkeit der B-GmbH in erheblichem Maß zu fördern. Damit habe aber zugleich festgestanden, dass diese Beteiligung dem Kläger auch dazu habe dienen sollen, das Besitzunternehmen entscheidend zu fördern. Denn die durch diese Beteiligung erstrebte Steigerung der Umsätze und Erträge der B-GmbH habe gleichsam reflexartig auch eine erhebliche Verbesserung der Vermögens- und Ertragslage beim Besitzunternehmen bewirkt.
Ebenso wie die Beteiligung des Klägers an der X-GmbH hätten auch die vom Kläger der X-GmbH gewährten Darlehen zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gerechnet. Diese Darlehen hätten nicht zu nachträglichen Anschaffungskosten des Klägers auf die X-Beteiligung geführt. Vielmehr seien die Darlehensforderungen in der Bilanz des Besitzunternehmens als eigenständige Wirtschaftsgüter zu aktivieren und ggf. wertzuberichtigen gewesen. Im zweiten Rechtsgang werde das FG u.a. festzustellen haben, ob und inwieweit diese Darlehensforderungen am maßgebenden Bilanzstichtag zum 31.12.1992 noch werthaltig gewesen seien.
Hinweis
1. Zum notwendigen Betriebsvermögen gehören Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke des Steuerpflichtigen genutzt werden (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 8.12.1993, XI R 18/93, BStBl II 1994, 296). Dies trifft nach ständiger Rechtsprechung des BFH bei Beteiligungen an Kapitalgesellschaften zu, wenn diese dazu bestimmt sind, die gewerbliche Betätigung des Steuerpflichtigen entscheidend zu fördern, oder wenn sie dazu dienen, den Absatz von Produkten des Steuerpflichtigen zu gewährleisten (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 15.10.2003, XI R 39/01, BFH/NV 2004, 622, m.w.N.). Dies war im Streitfall offenkundig zu bejahen.
2. Der IV. Senat des BFH hat in seinem Urteil vom 25.11.2004, IV R 7/03, BStBl II 2005, 354 (BFH-PR 2005, 186) zu vergleichbaren, in den Folgejahren durch das in Form einer GbR betriebene Besitzunternehmen an die X-GmbH gewährten Darlehen zu Recht angenommen, dass auch ein Darlehen, das die Besitzpersonengesellschaft einem Geschäftspartner der Betriebs-GmbH gewähre, grundsätzlich als betrieblich veranlasst angesehen und damit dem notwendigen Betriebsvermögen zugeordnet werden müsse. Im Unterschied zum IV. Senat (a.a.O.) hat das Besprechungsurteil m.E. zu Recht angenommen, dass im Streitfall eine Ausnahme von diesem Grundsatz nicht in Betracht zu ziehen sei. Letzteres wäre nur dann zu erwägen gewesen, wenn – was aber im Streitfall augenscheinlich ausschied – ein wirtschaftlicher Nutzen der Darlehensgewährungen für die Betriebs-GmbH nicht zu erkennen gewesen wäre.
3. Bereits in seinem Urteil vom 18.12.2001, VIII R 27/00, BStBl...
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